盈余管理若干問題探討 在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中，由于會(huì)計(jì)分期和權(quán)責(zé)發(fā)生制等規(guī)則的運(yùn)用產(chǎn)生大量的估算和預(yù)計(jì)，使盈余數(shù)額的確定缺少唯一劃分標(biāo)準(zhǔn)，而盈余在衡量公司價(jià)值、計(jì)算管理者報(bào)酬、納稅和利潤(rùn)分配等方面起著重要的作用，因此管理者對(duì)盈余的確認(rèn)與披露十分關(guān)心，但往往盈余管理的過度使用或?yàn)E用使所披露的信息失真。近年來，會(huì)計(jì)失真現(xiàn)象十分嚴(yán)重，引起了各界的廣泛關(guān)注。而這些失真現(xiàn)象中一部分是由于盈余管理引起的。 一、盈余管理的涵義 企業(yè)是從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、以獲利為目的的經(jīng)濟(jì)組織。國(guó)家的某些政策管制，特別是稅收的存在，使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者萌生對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)而得以避稅的念頭。在兩權(quán)分離的公司制企業(yè)中，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者利用信息不對(duì)稱，出于企業(yè)利益和自身利益的需要，盈余管理被廣泛采用，成為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一個(gè)重要方面。 （一）盈余管理的定義。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家司可脫在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論一書中認(rèn)為，盈余管理是指在GAPP允許的范圍內(nèi)，通過對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇使經(jīng)營(yíng)者自身利益和企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值達(dá)到最大化的行為，這種行為就叫做盈余管理。這是一種狹義的盈余管理概念。會(huì)計(jì)學(xué)家凱瑟琳?雪泊認(rèn)為盈余管理實(shí)際上是企業(yè)管理人員為了獲取某種私利，而有意對(duì)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告過程（包括利潤(rùn)表的盈余數(shù)字以及資產(chǎn)負(fù)債表）進(jìn)行控制，這是所謂廣義的盈余管理概念。由此可見，狹義的盈余管理是以合法、合規(guī)為前提，即是在會(huì)計(jì)政策允許范圍內(nèi)的管理。而廣義的盈余管理包括合法的管理和不合法的操縱。本文認(rèn)為盈余管理是企業(yè)管理當(dāng)局為了誤導(dǎo)其他會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的理解，或者為了影響那些基于會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)契約的結(jié)果，在編制財(cái)務(wù)報(bào)表和構(gòu)造交易事項(xiàng)以改變財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)做出的判斷和會(huì)計(jì)選擇過程。 （二）盈余管理的基本特征。盈余管理的基本特征主要有以下三點(diǎn)：（1）只改變會(huì)計(jì)利潤(rùn)在各會(huì)計(jì)期間的分布。（2）盈余管理的主體是企業(yè)管理當(dāng)局。（3）盈余管理的客體是公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)間，特別是會(huì)計(jì)時(shí)點(diǎn)的選擇也是盈余管理的對(duì)象之一。 二、盈余管理的動(dòng)因 （一）內(nèi)部動(dòng)因。即管理者的報(bào)酬。由于我國(guó)現(xiàn)在企業(yè)制度以企業(yè)當(dāng)年的凈收益額來評(píng)價(jià)管理者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，從而確定其獎(jiǎng)金報(bào)酬，這在一定程度上有其合理的一面。所以，企業(yè)管理者充分利用自身所擁有的權(quán)力進(jìn)行使自己利益最大化的盈余管理，也就是調(diào)節(jié)當(dāng)期凈收益額。 （二）外部動(dòng)因。外部動(dòng)因是相對(duì)于內(nèi)部動(dòng)因來說的，有如下幾點(diǎn)：（1）提升企業(yè)形象；（2）政治動(dòng)因；（3）稅收目的。 三、盈余管理的手段 盈余管理的手段歸納為以下四點(diǎn)： 1、利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變通。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還給企業(yè)提供了多個(gè)備選方案，企業(yè)當(dāng)然會(huì)選擇對(duì)自己有利的方法，以不同的會(huì)計(jì)方法計(jì)算的利潤(rùn)當(dāng)然不同。 2、利用經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的調(diào)節(jié)。這是一種非會(huì)計(jì)方法的盈余管理。 3、關(guān)聯(lián)方交易。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間利用低價(jià)購(gòu)入，高價(jià)賣出去的方法調(diào)高利潤(rùn)，或用相反的方法來調(diào)低利潤(rùn)，或應(yīng)收賬款高高掛起，無(wú)實(shí)際的現(xiàn)金流入。 4、利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤(rùn)。當(dāng)前，由于我國(guó)對(duì)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估缺乏相應(yīng)的理論體系及操作規(guī)范，加之公司并購(gòu)法律和財(cái)務(wù)規(guī)范不完善，以及一些地方保護(hù)主義，地方政府干預(yù)等，一些集團(tuán)組織或母子公司之間利用資產(chǎn)重組的方式來改善經(jīng)營(yíng)，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。 四、盈余管理的后果與防范措施 近年來，上市公司會(huì)計(jì)失真現(xiàn)象十分嚴(yán)重，引起各方的廣泛關(guān)注。這些現(xiàn)象中一部分是由于盈余管理的過度使用或?yàn)E用引起的，給國(guó)家或某些個(gè)人造成了損害，所以必須清楚地了解盈余管理的影響，從而尋求防范其危害的措施。 （一）后果。本文認(rèn)為盈余管理雖然短期內(nèi)會(huì)給企業(yè)帶來一些好處，如使收益平穩(wěn)化給人以收益穩(wěn)定增長(zhǎng)的印象，從而使企業(yè)渡過暫時(shí)的經(jīng)濟(jì)困境，但是這只是暫時(shí)的或表面上的正面影響，而其負(fù)面影響是不容忽視的，對(duì)于企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展和對(duì)整個(gè)社會(huì)都是不利的，它會(huì)誤導(dǎo)信息使用者，對(duì)投資市場(chǎng)的健康發(fā)展產(chǎn)生負(fù)面作用；盈余管理使報(bào)表上的盈余信息成為數(shù)字游戲，盈余信息失去基本的可靠性，不能幫助投資者做出正確的決策，使會(huì)計(jì)信息成為無(wú)用信息，嚴(yán)重違背了會(huì)計(jì)職業(yè)道德，其負(fù)面影響遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過正面影響，具體分析如下：（1）在市場(chǎng)機(jī)制下，對(duì)資源配置產(chǎn)生不利影響；（2）對(duì)企業(yè)本身產(chǎn)生不利影響；（3）宏觀上，增大國(guó)民經(jīng)濟(jì)的模糊性與不確定性，不利于經(jīng)濟(jì)杠桿起作用；（4）盈余信息質(zhì)量下降，損害投資者、債權(quán)人和國(guó)家的利益。 （二）防范措施。盈余管理雖然是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和法律允許范圍內(nèi)的行為，但是在多數(shù)人心中，盈余管理是不符合會(huì)計(jì)職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)的行為，因?yàn)樗吘褂绊懥藭?huì)計(jì)信息的真實(shí)性與可靠性，尤其在我國(guó)證券市場(chǎng)還極其不發(fā)達(dá)、投資者素質(zhì)還不是很高的情況下，上市公司的盈余管理極大地影響了投資者的利益和整個(gè)社會(huì)的資源優(yōu)化配置，所以我們必須采取必要的措施對(duì)盈余管理進(jìn)行控制。 1、制定和完善會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)法律、制度和公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。加快具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和完善，減少上市公司盈余管理的空間。盈余管理是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未明確規(guī)定或規(guī)定不明確時(shí)產(chǎn)生的。目前，我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許過多的選擇，有關(guān)規(guī)定不很具體明確，缺乏可操作性，這就給管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理提供了機(jī)會(huì)。因此，加快會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完善，對(duì)盈余管理的控制有著重要的意義。 2、加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員、企業(yè)管理人員和地方官員的教育。加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員、企業(yè)管理人員和地方官員的教育，提高其素質(zhì)，使其充分而深刻地認(rèn)識(shí)到盈余管理對(duì)企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的影響，從思想上減少盈余管理操縱驅(qū)動(dòng)意識(shí)。盈余管理只是能緩解企業(yè)短期的財(cái)務(wù)危機(jī)，但對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展來說，是很不利的。管理者作決策時(shí)應(yīng)該從企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的高度來考慮，不要只顧眼前利益，在正確預(yù)測(cè)企業(yè)未來發(fā)展的同時(shí)做出正確的決策，避免不必要的損失。 3、加強(qiáng)外部監(jiān)督，主要是證券監(jiān)督管理部門的監(jiān)督和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督。加強(qiáng)市場(chǎng)的監(jiān)管力度和稽查力度，對(duì)嚴(yán)重?fù)p害投資者利益的盈余管理行為進(jìn)行嚴(yán)厲的處罰。證券監(jiān)督管理部門應(yīng)從企業(yè)信息披露的相關(guān)性、可靠性以及披露的信息含量上加強(qiáng)管理與監(jiān)督，并對(duì)違規(guī)的公司進(jìn)行嚴(yán)懲。另外，要加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)，在加強(qiáng)對(duì)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)責(zé)任的管理和監(jiān)督的基礎(chǔ)上，通過審計(jì)準(zhǔn)則的安排，由外部審計(jì)機(jī)構(gòu)提供被審計(jì)企業(yè)盈余管理的評(píng)價(jià)報(bào)告，從而提高會(huì)計(jì)信息的可靠性，減少企業(yè)的盈余管理。 4、完善公司治理結(jié)構(gòu)。公司的治理結(jié)構(gòu)實(shí)際是對(duì)相關(guān)權(quán)利、責(zé)任和收益的安排。盈余管理之所以產(chǎn)生，是因?yàn)槠髽I(yè)管理當(dāng)局利用職權(quán)，為了自己的利益，不惜犧牲他人的利益，這實(shí)質(zhì)上與公司的治理結(jié)構(gòu)有關(guān)。實(shí)踐證明，董事長(zhǎng)和總經(jīng)理分開的公司以及設(shè)立外部董事的公司比其他公司盈余管理程度小。公司對(duì)管理者薪酬的追求也是引起盈余管理的動(dòng)機(jī)之一，所以企業(yè)應(yīng)制定合理的企業(yè)管理者薪酬分配方式。盈余管理其實(shí)是短期行為的表現(xiàn)，所以在進(jìn)行薪酬安排時(shí)應(yīng)該把企業(yè)管理人員的利益與股東的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益聯(lián)系起來，制定一些長(zhǎng)期計(jì)劃，有利于企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展。