第九章 流動負債【本章提要】本章主要介紹流動負債的核算及涉稅處理。流動負債主要包括短期借款、應付票據(jù)、應付及預收款項、應付職工薪酬、應交稅費以及其他流動負債。其中：短期借款的核算主要包括借款利息的處理，以及短期借款取得和償還的處理。應付票據(jù)的核算主要包括應付票據(jù)的開出、償還和轉銷的會計處理。應付及預收款項是指應付賬款和預收賬款。應付賬款的確認，應以與所購買物資的所有權相關的主要風險和報酬已經(jīng)轉移或所接受的勞務已發(fā)生為標志。應付賬款一般按應付金額入賬，預收賬款按實際發(fā)生額進行確認和計量。應付職工薪酬的會計核算可分為貨幣性職工薪酬、非貨幣性職工薪酬、辭退福利和以現(xiàn)金結算的股份支付四種類型，先按照受益原則提取，后發(fā)放。應交稅費主要包括企業(yè)應交納的增值稅、消費稅、營業(yè)稅、城市維護建設稅、資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、契稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等，其核算方法因稅種不同也各不相同。其他流動負債包括以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債、應付利息、應付股利以及其他應付款等。流動負債核算所使用的賬戶主要有“短期借款”、“應付票據(jù)”、“應付賬款”、“預收賬款”、“應付職工薪酬”、“應交稅費”、“交易性金融負債”、“應付利息”、“應付股利”以及“其他應付款”等，這些賬戶與會計報表的關系如圖91所示。賬 戶資產(chǎn)負債表（局部）短期借款交易性金融負債應付票據(jù)應付賬款預收賬款應付職工薪酬應交稅費應付利息應付股利其他應付款編制單位： 年 月 日 單位：元資 產(chǎn)期末余額年初余額負債和所有者權益期末余額年初余額短期借款交易性金融負債應付票據(jù) 應付賬款預收款項應付職工薪酬應交稅費應付利息應付股利其他應付款圖91 本章賬戶與會計報表的關系第一節(jié) 短期借款一、短期借款的內(nèi)容短期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機構等借入的期限在一年以下（含一年）的各種借款，通常是為了滿足正常生產(chǎn)經(jīng)營的需要。短期借款都是帶息的。企業(yè)應如實地反映短期借款的借入、利息的發(fā)生和本息的償還情況。二、短期借款的會計處理（一）科目設置 企業(yè)應當設置“短期借款”科目，核算短期借款的取得和償還情況。該科目貸方登記取得借款的本金數(shù)額，借方登記償還借款的本金數(shù)額，期末余額在貸方，表示尚未償還的短期借款。該科目可按借款種類、貸款人和幣種進行明細核算。（二）賬務處理短期借款的核算主要涉及三個方面：第一，取得借款的處理；第二，借款利息的處理；第三，歸還借款的處理。1.取得借款的處理企業(yè)從銀行或其他金融機構取得借款時，借記“銀行存款”科目，貸記“短期借款”科目。2.借款利息的處理短期借款的利息，應當作為財務費用計入當期損益。實際工作中，銀行一般于每季度末收取短期借款利息。因此，企業(yè)的短期借款利息一般采用月末預提、按季支付的方式核算。在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)還應計算上一計息日起至資產(chǎn)負債表日止的短期借款利息。短期借款的利息不通過“短期借款”科目核算，而是通過“應付利息”核算。企業(yè)每月預提利息時，借記“財務費用”科目，貸記“應付利息”科目。按季支付利息時，按已計提的利息金額，借記“應付利息”科目，按應計而尚未計提的利息金額，借記“財務費用”科目，按實際支付的利息金額，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日，按照計算確定的短期借款利息金額，借記“財務費用”科目，貸記“應付利息”科目。3.歸還借款的處理企業(yè)短期借款到期償還本金時，借記“短期借款”科目，貸記“銀行存款”科目。 【例91】華豐公司于2008年1月1日向銀行借入一筆生產(chǎn)經(jīng)營用短期借款，共計100000元，期限為9個月，年利率為6%。根據(jù)借款協(xié)議，該筆借款的本金到期后一次歸還；利息分月預提，按季支付。則華豐公司應作如下會計處理：（1）1月1日借入短期借款時：借：銀行存款 100000貸：短期借款 100000（2）1月末計提1月份的借款利息：本月應支付的利息金額100000×6%÷12500（元）借：財務費用 500 貸：應付利息 5002月末，計提2月份的借款利息的處理與1月份相同。（3）3月末支付第一季度銀行借款利息時：12月已計提利息1000元，3月應當計提利息500元。借：財務費用 500 應付利息 1000 貸：銀行存款 1500第二季度、第三季度的會計處理同上。（4）10月1日償還銀行借款本金時：借：短期借款 100000 貸：銀行存款 100000假設上例借款的借入時間是2007年12月1日，借款的到期日為2008年9月1日。則到期日，甲公司不僅要償還短期借款的本金，還應同時支付最后一個季度的借款利息。會計處理為：（1）7月末、8月末計提借款利息時，分錄相同：借：財務費用 500貸：應付利息 500（2）9月1日償還銀行短期借款的本金，以及7、8兩月尚未支付的利息時：借：短期借款 100000 應付利息 1000貸：銀行存款 100000第二節(jié) 應付票據(jù)一、應付票據(jù)的內(nèi)容應付票據(jù)是企業(yè)購買材料、商品和接受勞務供應等而開出、承兌的商業(yè)匯票，包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票。企業(yè)應當設置“應付票據(jù)備查簿”，詳細登記商業(yè)匯票的種類、號數(shù)、出票日期、到期日、票面金額、交易合同號、收款人姓名或單位名稱以及付款日期和金額等資料。應付票據(jù)到期結清時，應在備查簿中予以注銷。二、應付票據(jù)的會計處理（一）科目設置 企業(yè)應當設置 “應付票據(jù)”科目，核算應付票據(jù)的發(fā)生、償付等情況。該科目的貸方登記開出、承兌匯票的面值，借方登記已支付的票據(jù)金額，期末余額在貸方，表示企業(yè)尚未到期的應付票據(jù)的票面金額。企業(yè)應按債權人進行明細核算。（二）賬務處理1.開出應付票據(jù)一般情況下，商業(yè)匯票的付款期限不超過六個月。由于償付時間較短，會計實務中一般按照開出、承兌的應付票據(jù)的面值入賬。企業(yè)因購買材料、商品和接受勞務供應等而開出、承兌的商業(yè)匯票，應當按其票面金額作為應付票據(jù)的入賬金額，借記“材料采購”、“庫存商品”、“應交稅費應交增值稅（進項稅額）”或“應付賬款”等科目，貸記“應付票據(jù)”科目。企業(yè)支付的銀行承兌匯票的手續(xù)費，應當計入財務費用，借記“財務費用”科目，貸記“銀行存款”科目。【例92】華豐公司于2008年3月15日開出一張面值為117000元、期限為3個月的不帶息銀行承兌匯票，用以支付購買原材料的價款。收到的增值稅專用發(fā)票上注明，原材料價款為100000元，增值稅進項稅額為17000元。貨到，已驗收入庫。企業(yè)支付承兌手續(xù)費58.50元。則華豐公司應作如下會計處理：（1）開出應付票據(jù)時：借：原材料 100000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 17000 貸：應付票據(jù) 117000（2）支付承兌手續(xù)費時：借：財務費用 58.50 貸：銀行存款 58.50（二）償還應付票據(jù)應付票據(jù)到期時，應按票據(jù)的票面金額，借記“應付票據(jù)”科目，貸記“銀行存款”科目。（三）轉銷應付票據(jù)應付票據(jù)到期時，如果企業(yè)不能如期支付，應當按照應付票據(jù)的種類分兩種情況處理：如果是商業(yè)承兌匯票，企業(yè)應按應付票據(jù)的賬面余額，借記“應付票據(jù)”科目，貸記“應付賬款”科目；如果是銀行承兌匯票，企業(yè)無力支付到期票款時，承兌銀行除憑票向持票人無條件付款外，對出票人尚未支付的匯票金額轉作逾期貸款處理，并按照每天萬分之五計收利息，企業(yè)應按應付票據(jù)的賬面余額，借記“應付票據(jù)”科目，貸記“短期借款”科目。【例93】華豐公司2007年11月1日購入一批價格為30000元的商品（尚未驗收入庫），收到增值稅專用發(fā)票一張，注明增值稅額5100元；同時出具了一張期限為3個月、不帶息的商業(yè)匯票。根據(jù)上述資料，華豐公司應作如下會計處理：(1)2007年11月1日購入商品時：借：在途物資 30000應交稅費應交增值稅(進項稅額) 5100貸：應付票據(jù) 35100(2) 2008年2月1日到期付款時：借：應付票據(jù) 35100貸：銀行存款 35100(3)假設2008年2月1日到期無力付款：該商業(yè)匯票如為商業(yè)承兌匯票，則：借：應付票據(jù) 35100 貸：應付賬款 35100該商業(yè)匯票如為銀行承兌匯票，則：借：應付票據(jù) 35100 貸：短期借款 35100第三節(jié) 應付及預收款項一、應付賬款（一）應付賬款的內(nèi)容應付賬款是指企業(yè)因購買材料、商品或接受勞務供應等經(jīng)營活動應支付的款項。應付賬款入賬時間的確定，應以與所購買物資的所有權相關的主要風險和報酬已經(jīng)轉移或所接受的勞務已發(fā)生為標志。由于物資和發(fā)票賬單的到達時間不同，應付賬款的入賬時間也不相同。1.在物資和發(fā)票賬單同時到達的情況下，要區(qū)分兩種情況處理：（1）如果物資驗收入庫后仍未付款的，則按發(fā)票賬單的金額計入“應付賬款”科目；（2）如果物資驗收入庫的同時支付貨款的，則不通過“應付賬款”科目核算。2.在物資和發(fā)票賬單不同時到達的情況下，也要區(qū)分兩種情況處理：（1）在發(fā)票賬單已到、物資未到的情況下，直接根據(jù)發(fā)票賬單所列物資價款和運雜費,計入有關物資成本和“應付賬款”(未能及時支付貨款時)科目；（2）在物資已到、而發(fā)票賬單尚未收到的情況下，無法確定實際成本，而企業(yè)應付物資供應單位的債務已經(jīng)成立，應將所購物資暫估入賬，待下月初作相反分錄予以沖回。（二）應付賬款的會計處理1.科目設置企業(yè)應設置 “應付賬款”科目，核算應付賬款的發(fā)生、償還、轉銷等情況。該科目貸方登記企業(yè)因購買材料、商品和接受勞務等而發(fā)生的應付賬款，借方登記償還的應付賬款，余額一般在貸方，表示尚未支付的應付賬款金額。企業(yè)應按債權人設置明細科目進行明細核算。2.賬務處理（1）發(fā)生應付賬款企業(yè)購入材料、商品等驗收入庫，但貨款尚未支付時，應根據(jù)有關憑證（發(fā)票賬單、隨貨同行發(fā)票上記載的實際價款或暫估價值），借記“材料采購”、“在途物資”等科目；按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費應交增值稅(進項稅額)”等科目；按應付的價款，貸記“應付賬款”科目。企業(yè)接受供應單位提供勞務而發(fā)生的應付未付款項，根據(jù)供應單位的發(fā)票賬單，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”等科目，貸記“應付賬款”科目。應付賬款一般按應付金額入賬，而不按到期應付金額的現(xiàn)值入賬。如果應付賬款附有現(xiàn)金折扣，則應付賬款的入賬價值應按總價法確定，即按不扣除現(xiàn)金折扣的金額入賬。企業(yè)在折扣期限內(nèi)付款而獲得現(xiàn)金折扣，應按折扣金額沖減財務費用。如果應付賬款附有商業(yè)折扣，則應付賬款入賬價值應按凈價法確定，即按扣除商業(yè)折扣后的金額入賬。（2）償還應付賬款企業(yè)償付應付賬款時，借記“應付賬款”科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”、“應付票據(jù)”等科目。（3）轉銷應付賬款企業(yè)將應付賬款劃轉出去或者確實無法支付（比如債權人撤銷）的應付賬款，應當確認為當期損益。按其賬面余額，借記“應付賬款”科目，貸記“營業(yè)外收入其他”科目。 【例94】金嘉百貨商場于2008年2月1日從A公司購入一批液晶電視。貨已驗收入庫，貨款尚未支付，取得的增值稅專用發(fā)票上列明價款1000萬元，增值稅為170萬元。按購銷合同，金嘉百貨商場如在15天內(nèi)付清貨款，將獲得2%的現(xiàn)金折扣；16天至30天內(nèi)付款，沒有現(xiàn)金折扣。則金嘉百貨商場應作如下會計處理：（1）2月1日，發(fā)生應付賬款時：借：庫存商品 10000000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 1700000 貸：應付賬款A公司 11700000（2）假設2月10日，金嘉百貨商場向A公司付清貨款：借：應付賬款 11700000 貸：財務費用 234000 銀行存款 11466000（3）假設2月20日，金嘉百貨商場向A公司付清貨款：借：應付賬款 11700000貸：銀行存款 11700000涉及債務重組的應付賬款業(yè)務，按照本書“第十章 債務重組”及相關會計準則的規(guī)定處理?！纠?5】華豐公司從丙鋼鐵廠購進生鐵10噸，收到增值稅專用發(fā)票一張，注明買價20000元，增值稅進項稅額3400元，貨款尚未支付，生鐵已驗收入庫。3年后該應付賬款因無法支付而予以轉銷。則華豐公司應作如下會計處理：（1）購買生鐵時：借：原材料 20000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 3400貸：應付賬款丙鋼鐵廠 23400（2）1年后轉銷應付賬款時：借：應付賬款丙鋼鐵廠 23400 貸：營業(yè)外收入其他 23400二、預收賬款（一）預收賬款的內(nèi)容預收賬款是指企業(yè)按照合同規(guī)定向購貨單位預收的款項。預收賬款與應付賬款不同，預收賬款所形成的負債是以貨物償付，而應付賬款是以貨幣償付。但是，二者均表明企業(yè)承擔了會導致未來經(jīng)濟利益流出的現(xiàn)實義務，形成企業(yè)的負債。（二）預收賬款的會計處理1.科目設置 企業(yè)應設置 “預收賬款”科目，核算預收賬款的取得、償付等情況。該科目的貸方登記發(fā)生的預收賬款的數(shù)額和購貨方補付賬款的數(shù)額，借方登記企業(yè)向購貨方發(fā)貨后沖銷的預收賬款數(shù)額和退回購貨方多付賬款的數(shù)額，期末余額一般在貸方，反映企業(yè)預收的款項，如為借方余額，反映企業(yè)尚未轉銷的款項。企業(yè)應按購貨單位設置明細科目，進行明細核算。預收賬款不多的企業(yè)，也可以不設置“預收賬款”科目，可將預收的款項直接記入“應收賬款”科目的貸方。2.賬務處理（1）企業(yè)向購貨單位預收款項時，按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”科目。（2）企業(yè)銷售實現(xiàn)時，按實現(xiàn)的收入，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”科目；涉及增值稅銷項稅額或者應納稅額的，還應貸記“應交稅費應交增值稅（銷項稅額）”或“應交稅費應交增值稅”科目。（3）企業(yè)收到購貨單位補付的款項時，借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”科目。（4）企業(yè)向購貨單位退回其多付的款項時，借記“預收賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。【例96】新聯(lián)公司為增值稅一般納稅人。2008年5月15日，新聯(lián)公司與B公司簽訂供銷合同,向其出售一批設備，貨款金額共計100000元，應交納增值稅銷項稅額17000元。根據(jù)合同規(guī)定，B公司應在合同簽訂一周內(nèi)預付貨款60000元，剩余貨款在交貨后付清。5月20日，新聯(lián)公司收到B公司交來的預付款60000元，并存入銀行。5月22日，新聯(lián)公司將貨物發(fā)到B公司，并開具增值稅專用發(fā)票一張。5月24日，B公司驗收合格后付清了剩余貨款。則新聯(lián)公司應作如下會計處理：（1）5月20日，收到B公司交來的預付款時：借：銀行存款 60000 貸：預收賬款B公司 60000（2）5月22日，對B公司發(fā)貨時：借：預收賬款B公司 117000 貸：主營業(yè)務收入 100000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 17000 （3）5月24日，收到B公司剩余貨款時：借：銀行存款 57000 貸：預收賬款B公司 57000假設5月24日，B公司驗收貨物后發(fā)現(xiàn)有質(zhì)量問題的貨物60000元，經(jīng)協(xié)商新聯(lián)公司同意退貨。B公司提供了開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單，新聯(lián)公司據(jù)此開具紅字增值稅專用發(fā)票，列明貨款60000元，增值稅10200元。則新聯(lián)公司應作紅字沖銷：借：預收賬款B公司 70200 貸：主營業(yè)務收入 60000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 10200同時，新聯(lián)公司應退還B公司貨款13200元（60000117000×40%）。應作會計處理：借：預收賬款B公司 13200 貸：銀行存款 13200 第四節(jié) 應付職工薪酬一、職工薪酬的內(nèi)容職工薪酬是指企業(yè)為獲取職工提供的服務而給予的各種形式的報酬以及其他相關支出。也就是說，職工薪酬是因職工在職期間和離職后為本企業(yè)提供服務，而給予的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利，包括提供給職工本人的薪酬，以及提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等。這里所指的“職工”主要包括：一是與企業(yè)訂立正式勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工；二是未與企業(yè)訂立正式勞動合同、但由企業(yè)正式任命的人員，如董事會成員、監(jiān)事會成員和內(nèi)部審計委員會成員等；三是在企業(yè)的計劃、領導和控制下，雖未與企業(yè)訂立正式勞動合同，或未由企業(yè)正式任命，但為企業(yè)提供了類似職工服務的人員。職工薪酬主要包括：（一）職工工資、獎金、津貼和補貼職工工資包括了一切構成工資總額的部分，如職工的工資、獎金、津貼和補貼等。根據(jù)國家統(tǒng)計局1990年第1號令發(fā)布的關于職工工資總額組成的規(guī)定的規(guī)定，工資總額由以下內(nèi)容組成：計時工資、計件工資、獎金、津貼和補貼、加班加點工資以及特殊情況下支付的工資（如因病、工傷、產(chǎn)假、計劃生育假、婚喪假、探親假等特殊情況下，按比例支付的工資）。企業(yè)應按照勞動工資制度的規(guī)定，根據(jù)考勤記錄、工時記錄、產(chǎn)量記錄、工資標準、工資等級等編制“工資單”（亦稱工資結算單、工資表、工資計算表等）。會計部門應將“工資單”進行匯總，編制“工資匯總表”，辦理工資結算。（二）職工福利費職工福利費主要是用于尚未實行分離辦社會或主輔分離、輔業(yè)改制的企業(yè)，內(nèi)設醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、托兒所等集體福利機構人員的工資，醫(yī)務經(jīng)費，職工因公負傷赴外地就醫(yī)路費，職工生活困難補助，以及按照國家規(guī)定開支的其他職工福利支出。外商投資企業(yè)按規(guī)定從稅后利潤中提取的職工獎勵及福利基金，用于支付職工的非經(jīng)常性獎金（如特別貢獻獎、年終獎等）和職工集體福利的，也納入職工福利費核算。（三）社會保險費社會保險費是指企業(yè)在職工為其提供服務的會計期間，按照國家規(guī)定的基準和比例，根據(jù)工資總額的一定比例計算得出，并定期向社會保險經(jīng)辦機構交納的各項保險費用。主要包括企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等保險費。企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險費用，無論是國家法定的基本養(yǎng)老保險，還是企業(yè)設立提存計劃的補充養(yǎng)老保險（企業(yè)年金），均應納入社會保險費的核算內(nèi)容。（四）住房公積金住房公積金,是指企業(yè)按照國家住房公積金管理條例規(guī)定的基準和比例計算，向住房公積金管理機構繳存的住房公積金。（五）工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費是指企業(yè)為了改善職工文化生活、為職工學習先進技術和提高文化水平和業(yè)務素質(zhì)，用于開展工會活動和職工教育及職業(yè)技能培訓等支出。企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，按工資總額的一定比例計提。（六）非貨幣性福利非貨幣性福利通常是指企業(yè)提供給職工的實物福利、服務性福利、優(yōu)惠性福利及有償休假性福利（帶薪休假）等。其主要包括：企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利，將企業(yè)擁有的資產(chǎn)或租賃的資產(chǎn)無償提供給職工使用，為職工無償提供醫(yī)療保健服務，向職工提供企業(yè)支付了一定補貼的商品或服務，如以低于成本的價格向職工出售住房等。（七）因解除與職工的勞動關系給予的補償因解除與職工的勞務關系給予的補償，又稱為辭退福利。辭退福利包括兩種：一是，在職工勞動合同尚未到期前，不論職工本人是否愿意，企業(yè)決定解除與職工的勞動關系而給予的補償；二是，在職工勞動合同尚未到期前，為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的補償，職工有權利選擇繼續(xù)在職或接受補償離職。 （八）其他與獲得職工提供的服務相關的支出其他與獲得職工提供的服務相關的支出，是指除上述七種薪酬以外的其他為獲得職工提供的服務而給予的薪酬，比如股份支付等。二、職工薪酬的會計處理（一）科目設置企業(yè)應設置“應付職工薪酬”科目，核算應付職工薪酬的提取、結算、使用等情況。該科目貸方登記已分配計入有關成本費用科目的職工薪酬的金額，借方登記實際發(fā)放職工薪酬的金額；期末余額一般在貸方，反映企業(yè)應付未付的職工薪酬。企業(yè)應根據(jù)職工薪酬類別，設置“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經(jīng)費”、“職工教育經(jīng)費”、“非貨幣性福利”、“辭退福利”、“股份支付”等二級科目，進行明細核算。外商投資企業(yè)從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，也通過“應付職工薪酬”科目核算。（二）職工薪酬的確認和計量1. 職工薪酬的確認企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，除因解除與職工的勞動關系給予的補償外，應當根據(jù)職工提供服務的受益對象，分別下列情況處理：（1）應由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產(chǎn)品成本或勞務成本。（2）應由在建工程、無形資產(chǎn)負擔的職工薪酬，計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。（3）上述兩種情形之外的其他職工薪酬，計入當期損益。2. 職工薪酬的計量（1）有計提基礎和計提比例的的項目有計提基礎和計提比例的，應當按照規(guī)定的標準計提。比如，應向社會保險經(jīng)辦機構等繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費，應向住房公積金管理機構繳存的住房公積金，以及工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等。其中：基本養(yǎng)老保險。國務院發(fā)布關于完善企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險制度的決定(國發(fā)200538號)規(guī)定，企業(yè)參加基本養(yǎng)老保險的繳費基數(shù)為當?shù)厣夏甓仍趰徛毠て骄べY，企業(yè)繳費比例為20%；個人繳費為本人繳費工資的8%。補充養(yǎng)老保險。關于企業(yè)新舊財務制度銜接有關問題的通知（財企200834號）規(guī)定，企業(yè)繳納的補充養(yǎng)老保險總額在工資總額4以內(nèi)的部分，從成本（費用）中列支。超出規(guī)定比例的部分，不得由企業(yè)負擔，應當從職工個人工資中扣繳。醫(yī)療保險費。國務院關于建立城鎮(zhèn)職工基本醫(yī)療保險制度的決定（國發(fā)199844號）規(guī)定，基本醫(yī)療保險費由用人單位和職工共同繳納。用人單位繳費率應控制在職工工資總額的左右，職工繳費率一般為本人工資收入的。補充醫(yī)療保險。企業(yè)可在按規(guī)定參加當?shù)鼗踞t(yī)療保險的同時，自主決定是否建立補充醫(yī)療保險。財政部、勞動保障部關于企業(yè)補充醫(yī)療保險有關問題的通知（財社2002第18號）規(guī)定，企業(yè)補充醫(yī)療保險費在工資總額4以內(nèi)的部分，企業(yè)可直接從成本中列支，不再經(jīng)同級財政部門審批。失業(yè)保險費。國有企業(yè)、城鎮(zhèn)集體企業(yè)、股份制企業(yè)及各類聯(lián)營企業(yè)、私營企業(yè)和事業(yè)單位，按本單位上年職工月平均工資總額的1.5繳納失業(yè)保險費；外商投資企業(yè)和港、澳臺商投資企業(yè)按本單位中方職工上年月平均工資總額的1.5繳納失業(yè)保險費。職工個人按本人上年月平均工資的0.5繳納失業(yè)保險費。工傷保險費。企業(yè)應當根據(jù)企業(yè)所屬行業(yè)類別，對照工傷保險行業(yè)基準費率和浮動檔次表，選擇所屬行業(yè)類別對應的浮動基準費率，繳納工傷保險費。住房公積金。建設部、財政部、中國人民銀行關于住房公積金管理若干具體問題的指導意見（建金管2005第5號）中規(guī)定，單位和職工繳存比例不應低于5，原則上不高于12。繳存住房公積金的月工資基數(shù)，原則上不應超過職工工作地所在設區(qū)城市統(tǒng)計部門公布的上一年度職工月平均工資的2倍或3倍。具體標準由各地根據(jù)實際情況確定。工會經(jīng)費。<關于進一步加強工會經(jīng)費稅前扣除管理的通知>的通知（總工發(fā)20059號）規(guī)定，凡依法建立工會組織的企業(yè)、事業(yè)單位以及其他組織，每月按照全部職工工資總額的2%向工會撥繳工會經(jīng)費，并憑工會組織開具的工會經(jīng)費撥繳款專用收據(jù)在稅前扣除。職工教育經(jīng)費。關于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見規(guī)定，切實執(zhí)行國務院關于大力推進職業(yè)教育改革與發(fā)展的決定（國發(fā)200216號）中關于“一般企業(yè)按照職工工資總額的1.5足額提取教育培訓經(jīng)費，從業(yè)人員技術要求高、培訓任務重、經(jīng)濟效益較好的企業(yè)，可按2.5提取，列入成本開支”的規(guī)定，足額提取職工教育培訓經(jīng)費。（2）沒有計提基礎和計提比例的項目沒有計提基礎和計提比例的，如職工福利費，關于實施修訂后的<企業(yè)財務通則>有關問題的通知（財企200748號）規(guī)定，修訂后的企業(yè)財務通則實施后，企業(yè)不再按照工資總額14%計提職工福利費。企業(yè)應當根據(jù)歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)和實際情況，合理預計當期應付職工薪酬。當期實際發(fā)生金額大于預計金額的，應當補提；當期實際發(fā)生金額小于預計金額的，應當沖回多提的應付職工薪酬。（3）非貨幣性福利企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，視同銷售處理。企業(yè)應當根據(jù)受益原則，計入相關資產(chǎn)成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。然后，按照該產(chǎn)品的公允價值確認收入和相關的稅費，同時結轉成本。（4）辭退福利辭退福利同時滿足下列兩個條件的，企業(yè)應當將辭退福利確認為預計負債，同時計入當期的管理費用：企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施。解除勞動關系計劃或建議是否即將實施的判斷標準，主要是對計劃或建議的內(nèi)容是否具體和具有可操作性進行評判。即將實施的解除勞動關系計劃或建議至少應包括擬解除勞動關系或裁減的職工所在部門、職位及數(shù)量、補償金額以及裁減的時間等項目。企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關系計劃或裁減建議。這使得該計劃或建議具有不可撤銷性，會計信息更可靠。如果該企業(yè)可以單方面撤回解除勞動關系計劃或裁減建議，則不能確認預計負債，只能在實際支付補償款時再確認為企業(yè)的費用，計入當期損益。正式的辭退計劃或建議應當經(jīng)過批準。辭退工作一般應當在一年內(nèi)實施完畢，但因付款程序等原因使部分款項推遲至一年后支付的，企業(yè)應當選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計量應付職工薪酬。（三）職工薪酬的會計處理企業(yè)進行賬務處理時，可將應付職工薪酬劃分為貨幣性職工薪酬、非貨幣性職工薪酬、辭退福利和股份支付（這里只介紹以現(xiàn)金結算的股份支付）四種類型。1.貨幣性職工薪酬貨幣性職工薪酬是企業(yè)以貨幣形式發(fā)放的職工薪酬，主要有工資、職工福利、社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費等。企業(yè)應當按照受益原則，借記相關的成本費用科目，貸記“應付職工薪酬”科目；待到發(fā)放時，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“銀行存款”科目。【例97】華豐公司于2008年2月28日計提當月的應付工資總額80000元，其中產(chǎn)品生產(chǎn)人員工資40000元，在建工程人員工資20000元，管理人員工資11000元，產(chǎn)品銷售人員工資9000元。當日，以銀行存款發(fā)放工資80000元。則華豐公司應作如下會計處理：借：生產(chǎn)成本 40000 在建工程 20000 管理費用 11000 銷售費用 9000貸：應付職工薪酬工資 80000借：應付職工薪酬工資 80000 貸：銀行存款 80000 【例98】華豐公司2008年4月應付工資總額為100000元。其中：生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員工資40000元，生產(chǎn)部門管理人員工資15000元；管理部門人員工資21000元；銷售部門人員工資10000元；建造廠房人員工資6000元；內(nèi)部開發(fā)存貨管理系統(tǒng)人員工資8000元。4月30日，公司按照職工工資總額的10、12、2和10分別計提醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費和住房公積金。公司內(nèi)設醫(yī)務室，根據(jù)2007年實際發(fā)生的職工福利情況，公司預計2008年應承擔的職工福利義務金額為職工工資總額的2%。公司按工資總額的2和2.5計提工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。假定該公司的存貨管理系統(tǒng)已經(jīng)處于開發(fā)階段，并符合資本化標準。華豐公司應作如下會計處理：本月該公司應計提的職工薪酬100000100000×（1012210222.5）140500（元）其中：應計入生產(chǎn)成本的職工薪酬4000040000×（1012210222.5）56200（元）應計入制造費用的職工薪酬1500015000×（1012210222.5）21075（元）應計入管理費用的職工薪酬2100021000×（1012210222.5）29505（元）應計入銷售費用的職工薪酬1000010000×（1012210222.5）14050（元）應計入在建工程的職工薪酬60006000×（1012210222.5）8430（元）應計入無形資產(chǎn)成本的職工薪酬80008000×（1012210222.5）11240（元）相應的會計分錄為：借：生產(chǎn)成本 56200 制造費用 21075 管理費用 29505 銷售費用 14050 在建工程 8430 研發(fā)支出資本化支出 11240 貸：應付職工薪酬工資 100000職工福利 2000社會保險費 24000住房公積金 10000工會經(jīng)費 2000職工教育經(jīng)費 25002.非貨幣性職工薪酬企業(yè)以非貨幣性福利形式發(fā)放的職工薪酬，應當分別情況處理：(1)企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品(三筆)或外購（兩筆）商品作為福利發(fā)放給職工,視同銷售處理。企業(yè)應當按照該產(chǎn)品的公允價值和相關稅費計入職工薪酬和相應的成本費用中，并確認主營業(yè)務收入，同時結轉成本。值得注意的是，企業(yè)應當先通過“應付職工薪酬”科目歸集當期應計入成本費用的非貨幣性職工薪酬金額，據(jù)以計算完整準確的人工成本金額；待到實際發(fā)放時，再確認收入和結轉成本?！纠?9】豫豐公司是一家食品加工企業(yè)，有職工100名，其中生產(chǎn)工人70名，管理人員30名。2008年4月，豫豐公司以其生產(chǎn)的大禮包食品作為福利發(fā)放給職工，每人1份。該大禮包的單位成本為240元，單位售價（公允價格）為300元，適用的增值稅稅率為17。則豫豐公司應作如下會計處理：提取非貨幣性職工福利時：本月該企業(yè)提取非貨幣性職工福利300×100×（117）35100（元）其中：生產(chǎn)工人非貨幣性職工福利300×70×（117）24570（元）管理人員非貨幣性職工福利300×30×（117）10530（元）借：生產(chǎn)成本 24570 管理費用 10530貸：應付職工薪酬非貨幣性職工福利 35100發(fā)放非貨幣性職工福利時：借：應付職工薪酬非貨幣性職工福利 35100 貸：主營業(yè)務收入 30000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 5100借：主營業(yè)務成本 24000 貸：庫存商品 24000（2）企業(yè)將擁有或租賃的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用。企業(yè)應當根據(jù)受益對象，將自有房屋等資產(chǎn)的每期折舊額或租賃房屋等資產(chǎn)的每期應支付的租金確認為應付職工薪酬，并計入相關的成本費用。具體為：企業(yè)無償向職工提供住房等資產(chǎn)使用的，按應計提的折舊額，借記“管理費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”科目；同時，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“累計折舊”科目。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，按每期應支付的租金，借記“管理費用”等科目，貸記 “應付職工薪酬”科目。難以認定受益對象的非貨幣性福利，直接計入當期損益和應付職工薪酬?！纠?10】華豐公司有部門經(jīng)理5人，公司為每人免費提供公司名下的轎車一輛；副總經(jīng)理以上3人，公司為每人提供租賃的高級公寓一套。這些資產(chǎn)的所有權不轉移，只提供使用權。假定每輛轎車每月計提折舊3000元，每套公寓每月的租金是4000元。則華豐公司應作如下會計處理：（1）提取非貨幣性職工薪酬時：本月該企業(yè)提取非貨幣性職工薪酬3000×54000×327000（元）借：管理費用 27000貸：應付職工薪酬非貨幣性職工福利 27000（2）實際發(fā)生和支付時：借：應付職工薪酬非貨幣性職工福利 27000 貸：累計折舊 15000 其他應付款 120003.辭退福利辭退福利通常采取在解除勞動關系時一次性支付補償?shù)姆绞剑灿型ㄟ^提高退休后養(yǎng)老金或其他離職后福利標準，或者將職工工資支付至辭退后未來某一期間的方式。企業(yè)應當嚴格按照辭退計劃條款的規(guī)定，根據(jù)擬解除勞動關系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補償標準等確認應付職工薪酬，借記“管理費用”科目，貸記“應付職工薪酬”科目。確認的辭退福利產(chǎn)生預計負債時，按折現(xiàn)金額與實際金額之間的差額借記“未確認融資費用”科目，同時借記“管理費用”科目，貸記“應付職工薪酬”科目。各期支付時，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“銀行存款”科目；同時，借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目?！纠?11】豫豐公司是一家食品加工企業(yè)，有職工100名，其中生產(chǎn)工人70名，管理人員30名。2008年5月10日，豫豐公司因引入兩條自動化生產(chǎn)線而制定了一項辭退計劃。該辭退計劃的詳細內(nèi)容包括擬辭退職工所在部門、數(shù)量、各級別職工能夠獲得的補償標準以及計劃實施時間等均已與職工協(xié)商一致。該辭退計劃于5月29日經(jīng)董事會正式批準，并將于當年內(nèi)實施完畢。5月29日，辭退5名一般技工，支付1250000元。辭退計劃的有關內(nèi)容如表91所示，補償金額的計算如表92所示。表91 豫豐公司生產(chǎn)工人辭退計劃表職位擬辭退數(shù)量工齡（年）補償標準（元）車間主任411010000010202000002030300000高級技工81108000010201800002030280000一般技工20110 5000010201500002030250000合計32表92 豫豐公司生產(chǎn)工人接受辭退和補償金額一覽表職位擬辭退數(shù)量工齡（年）接受辭退人數(shù)補償標準（元）補償金額（元）車間主任411011000001000001020120000020000020301300000300000高級技工81102800001600001020418000072000020301280000280000一般技工20110105000050000010205150000750000203052500001250000合計32304260000則豫豐公司應作如下會計處理：（1）提取辭退福利時：本月該企業(yè)提取辭退福利4260000（元）借：管理費用 4260000貸：應付職工薪酬辭退福利 4260000（2）發(fā)放辭退福利時：借：應付職工薪酬辭退福利 1250000 貸：銀行存款 12500004.股份支付股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務而授予權益工具或者承兌以權益工具為基礎確定的負債的交易。股份支付分為以權益結算的股份支付和以現(xiàn)金結算的股份支付。以權益結算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務以股份或其他權益工具作為對價進行結算的交易；以現(xiàn)金結算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務承擔以股份或其他權益工具為基礎計算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務的交易。本章主要介紹以現(xiàn)金結算的股份支付。對職工以現(xiàn)金結算的股份支付，應當按照企業(yè)承擔的以股份或其他權益工具為基礎計算確定的負債的公允價值計量。除授予后立即可行權的以現(xiàn)金結算的股份支付外，授予日一般不進行會計處理。授予日，是指股份支付協(xié)議獲得批準的日期。其中，獲得批準是指企業(yè)與職工就股份支付的協(xié)議條款和條件已達成一致，且該協(xié)議獲得股東大會或類似機構的批準。授予后立即可行權的以現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)應當在授予日以承擔負債的公允價值，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”科目。完成等待期內(nèi)的服務或達到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權的以現(xiàn)金結算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當按當期的成本費用金額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”科目。在可行權日之后，按以現(xiàn)金與職工結算的股份支付當期公允價值變動的金額，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“應付職工薪酬”科目。在行權日，企業(yè)以現(xiàn)金與職工結算股份支付，借記 “應付職工薪酬股份支付”科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目?！纠?12】2008年1月1日，經(jīng)股東大會批準，華豐公司為其200名中層以上管理人員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權，條件是自2008年1月1日起，必須在公司連續(xù)服務3年，即可自2010年12月31日起根據(jù)股價增長獲得現(xiàn)金，該增值權應在2011年12月31日之前行使完畢。華豐公司估計，該增值權在負債結算之前每一資產(chǎn)負債表日以及結算日的公允價值和可行使權后的每份增值權現(xiàn)金支出額如表93所示。表93 華豐公司現(xiàn)金股票增值權的公允價值及現(xiàn)金支出一覽表年份公允價值支付現(xiàn)金2008720097.5201098201110.510201212.5第一年有20名管理人員離開公司，華豐公司估計三年中還將有15名管理人員離開；第二年又有10名管理人員離開公司，華豐公司估計還將有10名管理人員離開；第三年又有15名管理人員離開。第三年末，有70人行使股票增值權獲得了現(xiàn)金；第四年末，有50人行使股票增值權獲得了現(xiàn)金；第五年末，剩余 35人也行使股票增值權獲得了現(xiàn)金。根據(jù)上述資料，華豐公司計算各期應確認的應付職工薪酬和計入當期損益的金額，如表94所示。表94 應付職工薪酬和計入當期損益一覽表年份應付職工薪酬支付現(xiàn)金當期損益上期2008（20035）×100×7×1/338500385002009（20040）×100×7.5×2/380000415002010（2004570）×100×97650070 ×100×856000525002011（200457050）×100×10.53675050×100×10500001025020123675036750035×100×12.5437507000合計149750149750則華豐公司應作如下會計處理：（1）2008年1月1日，不作處理。（2）2008年12月31日：借：管理費用 38500 貸：應付職工薪酬股份支付 38500（3）2009年12月31日：借：管理費用 41500 貸：應付職工薪酬股份支付