企 業(yè) 所 得 稅 法 與 企 業(yè) 會 計 準 則 差 異 分 析 主 講 人 黃 德 漢E-mail: 一 、 稅 收 規(guī) 范 與 會 計 規(guī) 范 的 總體 差 異 分 析 1、 相 關(guān) 規(guī) 范 制 定 的 程 序 與 部 門不 同 ；2、 相 關(guān) 規(guī) 范 的 制 定 目 的 不 同 ；如 會 計 準 則 制 定 的 目 的 ： 為了規(guī)范企業(yè)會計確認、計量和報告行為，保證會計信息質(zhì)量； 財 務(wù) 會 計 報 告 的 目 標 是 向 財務(wù) 會 計 報 告 使 用 者 提 供 與 企 業(yè)財 務(wù) 狀 況 、 經(jīng) 營 成 果 和 現(xiàn) 金 流量 等 有 關(guān) 的 會 計 信 息 ， 反 映 企業(yè) 管 理 層 受 托 責(zé) 任 履 行 情 況 ，有 助 于 財 務(wù) 會 計 報 告 使 用 者 作出 經(jīng) 濟 決 策 。 稅 法 及 相 關(guān) 規(guī) 定 制 定 的 目 的 ： 征 稅 、 保 證 稅 收 資 源 不 流 失 、稅 基 不 被 侵 蝕 ； 也 是 宏 觀 經(jīng) 濟及 各 方 面 利 益 關(guān) 系 的 重 要 調(diào) 節(jié)工 具 ；3、 國 內(nèi) 外 政 治 、 經(jīng) 濟 環(huán) 境 對 稅收 規(guī) 范 的 影 響 程 度 高 于 會 計 規(guī)范 ； 4、 稅 收 規(guī) 范 的 預(yù) 見 性 、 可 操 作性 、 透 明 度 、 系 統(tǒng) 性 及 嚴 謹 性低 于 會 計 規(guī) 范 ； （ 相 關(guān) 案 例 ）5、 會 計 規(guī) 范 在 應(yīng) 用 過 程 中 受 人為 因 素 影 響 的 程 度 低 于 稅 收 規(guī)范 ； （ 某 市 國 稅 局 為 減 少 零 申 報 率 的 舉 措 ） （ 某 市 關(guān) 于 土 地 增 值稅 清 算 的 特 別 解 釋 ） 6、 稅 收 規(guī) 范 調(diào) 整 的 利 益 關(guān) 系 比會 計 規(guī) 范 調(diào) 整 的 利 益 關(guān) 系 更 為復(fù) 雜 與 直 接 ；7、 稅 收 規(guī) 范 對 投 資 者 投 資 決 策的 影 響 一 般 比 會 計 規(guī) 范 對 投 資決 策 的 影 響 更 大 和 更 為 直 接 ； 8、 會 計 規(guī) 范 要 求 在 處 理 經(jīng) 濟 業(yè) 務(wù)時 強 調(diào) 以 最 恰 當 方 式 或 方 法 反 映交 易 實 質(zhì) （ 或 商 業(yè) 實 質(zhì) ） 而 稅 法規(guī) 范 要 求 在 處 理 稅 收 相 關(guān) 事 項 時更 強 調(diào) 有 效 扣 稅 憑 證 （ 如 各 種 發(fā)票 ） 及 涉 稅 證 據(jù) 而 弱 化 了 交 易 實質(zhì) ； 如 稅 收 征 收 管 理 法 第 十 九 條 規(guī)定 ： 納 稅 人 、 扣 繳 義 務(wù) 人 按 照 有 關(guān)法 律 、 行 政 法 規(guī) 和 國 務(wù) 院 財 政 、 稅務(wù) 主 管 部 門 的 規(guī) 定 設(shè) 置 帳 簿 ， 根 據(jù)合 法 、 有 效 憑 證 記 帳 ， 進 行 核 算 。 稅 收 征 管 法 實 施 細 則 第 二 十 九 條 ： 賬 簿 、 記 賬 憑 證 、 報 表 、 完 稅 憑 證 、發(fā) 票 、 出 口 憑 證 以 及 其 他 有 關(guān) 涉 稅資 料 應(yīng) 當 合 法 、 真 實 、 完 整 。 稅 收 征 收 管 理 法 第 二 十 一條 規(guī) 定 ： 單 位 、 個 人 在 購 銷 商品 、 提 供 或 者 接 受 經(jīng) 營 服 務(wù) 以及 從 事 其 他 經(jīng) 營 活 動 中 ， 應(yīng) 當按 照 規(guī) 定 開 具 、 使 用 、 取 得 發(fā)票 。 9、 會 計 規(guī) 范 要 求 在 具 體 處 理 相關(guān) 的 會 計 事 項 時 更 傾 向 于 遵 守或 依 賴 企 業(yè) 的 內(nèi) 部 控 制 制 度 或管 理 規(guī) 定 ， 稅 法 規(guī) 范 要 求 在 具體 處 理 相 關(guān) 稅 務(wù) 事 項 時 需 遵 守更 多 的 法 律 程 序 或 稅 務(wù) 機 關(guān) 的相 關(guān) 規(guī) 定 ； （ 購 發(fā) 票 、 申 請 財 產(chǎn) 損 失 稅 前 扣 減 、 臨 時 稅 務(wù) 登 記 、 增 值 稅 發(fā) 票 的 掃 描 認 證 、 抄 稅 、 發(fā) 票 復(fù) 函 ， 建 筑 施 工 企 業(yè) 異 地 施 工的 涉 稅 處 理 等 ） 二 、 基 于 企 業(yè) 所 得 稅 法 下 的 差異 分 析 一）關(guān)于企業(yè)所得稅的納稅人與會計準則的會計主體 納 稅 人 的 確 定 主 要 是 受 稅 收征 管 的 需 求 及 稅 收 管 轄 權(quán) 的 影響 ， 會 計 主 體 的 確 定 主 要 是 為了 滿 足 會 計 信 息 的 提 供 和 企 業(yè)管 理 的 需 求 。 總 體 而 言 、 企 業(yè) 所 得 稅 法 確認 的 納 稅 人 的 范 圍 小 于 企 業(yè) 會計 準 則 所 確 認 會 計 主 體 的 范 圍 ，如 ： 個 人 獨 資 企 業(yè) 、 合 伙 企 業(yè) 等 不 屬 于 企 業(yè) 所 得 稅 法 所 規(guī) 范的 納 稅 人 ， 某 一 公 司 的 分 支 機構(gòu) 也 可 能 不 是 企 業(yè) 所 得 稅 的 納稅 人 。 企 業(yè) 所 得 稅 法 規(guī) 定 的 納 稅 人 ： 在 中 華 人 民 共 和 國 境 內(nèi) ， 企 業(yè)和 其 他 取 得 收 入 的 組 織 （ 以 下 統(tǒng)稱 企 業(yè) ） 為 企 業(yè) 所 得 稅 的 納 稅 人 ； 企 業(yè) 分 為 居 民 企 業(yè) 和 非 居 民 企 業(yè) 。 居 民 企 業(yè) ， 是 指 依 法 在 中 國境 內(nèi) 成 立 ， 或 者 依 照 外 國 (地區(qū) )法 律 成 立 但 實 際 管 理 機 構(gòu)在 中 國 境 內(nèi) 的 企 業(yè) 。 （ 境 內(nèi)外 所 得 均 在 申 報 范 圍 ） 非 居 民 企 業(yè) ， 是 指 依 照 外 國（ 地 區(qū) ） 法 律 成 立 且 實 際 管 理機 構(gòu) 不 在 中 國 境 內(nèi) ， 但 在 中 國境 內(nèi) 設(shè) 立 機 構(gòu) 、 場 所 的 ， 或 者在 中 國 境 內(nèi) 未 設(shè) 立 機 構(gòu) 、 場 所 ，但 有 來 源 于 中 國 境 內(nèi) 所 得 的 企業(yè) 。 非 居 民 企 業(yè) 在 中 國 境 內(nèi) 設(shè) 立 機 構(gòu) 、場 所 的 ， 應(yīng) 當 就 其 所 設(shè) 機 構(gòu) 、 場 所取 得 的 來 源 于 中 國 境 內(nèi) 的 所 得 ， 以及 發(fā) 生 在 中 國 境 外 但 與 其 所 設(shè) 機 構(gòu) 、場 所 有 實 際 聯(lián) 系 的 所 得 ， 繳 納 企 業(yè)所 得 稅 。 非 居 民 企 業(yè) 在 中 國 境 內(nèi) 未 設(shè) 立 機構(gòu) 、 場 所 的 ， 或 者 雖 設(shè) 立 機 構(gòu) 、 場所 但 取 得 的 所 得 與 其 所 設(shè) 機 構(gòu) 、 場所 沒 有 實 際 聯(lián) 系 的 ， 應(yīng) 當 就 其 來 源于 中 國 境 內(nèi) 的 所 得 繳 納 企 業(yè) 所 得 稅 。 關(guān) 于 機 構(gòu) 、 場 所 是 指 在 中 國 境 內(nèi) 從 事 生 產(chǎn) 經(jīng) 營 活 動的 機 構(gòu) 、 場 所 ， 包 括 ： 1.管 理 機 構(gòu) 、 營 業(yè) 機 構(gòu) 、 辦 事 機 構(gòu) ； 2.農(nóng) 場 、 工 廠 、 開 采 自 然 資 源 的 場所 ； 3.提 供 勞 務(wù) 的 場 所 ；4.從 事 建 筑 、 安 裝 、 裝 配 、 修 理 、勘 探 等 工 程 作 業(yè) 的 場 所 ；5.營 業(yè) 代 理 人 ；6.其 他 機 構(gòu) 、 場 所 ?！?不 包 括 僅 租 賃 一 倉 庫 的 行 為 】 營 業(yè) 代 理 人 ， 是 指 具 有 下 列 情 形 之一 的 ， 受 非 居 民 企 業(yè) 委 托 ， 代 理從 事 經(jīng) 營 的 公 司 、 企 業(yè) 和 其 他 經(jīng)濟 組 織 或 者 個 人 ： 【 注 意 判 定 條 件 】（ 一 ） 經(jīng) 常 代 表 委 托 人 接 洽 采 購 業(yè)務(wù) ， 并 簽 訂 購 貨 合 同 ， 代 為 采 購商 品 ； （ 二 ） 與 委 托 人 簽 訂 代 理 協(xié) 議 或 者合 同 ， 經(jīng) 常 儲 存 屬 于 委 托 人 的 產(chǎn)品 或 者 商 品 ， 并 代 表 委 托 人 向 他人 交 付 其 產(chǎn) 品 或 者 商 品 ；（ 三 ） 有 權(quán) 經(jīng) 常 代 表 委 托 人 簽 訂 銷貨 合 同 或 者 接 受 訂 貨 ；（ 四 ） 經(jīng) 常 代 理 委 托 人 從 事 貨 物 采購 、 銷 售 以 外 的 經(jīng) 營 活 動 。 稅 法 所 稱 有 實 際 聯(lián) 系 ， 是 指 擁有 、 管 理 、 控 制 據(jù) 以 取 得 所 得 的股 權(quán) 、 債 權(quán) 、 財 產(chǎn) 等 。 【 含 管 理 運 營 一 機 構(gòu) 】 企 業(yè) 會 計 準 則 的 會 計 主 體 ： 會 計 主 體 的 假 設(shè) ： 企 業(yè) 應(yīng) 當 對其 本 身 發(fā) 生 的 交 易 或 者 事 項 進 行 會計 確 認 、 計 量 和 報 告 。 但 會 計 主 體不 限 于 具 有 法 人 資 格 的 實 體 及 其 分支 機 構(gòu) ， 還 可 能 包 括 企 業(yè) 內(nèi) 部 的 某一 部 分 ， 會 計 主 體 的 確 定 主 要 視 各方 面 管 理 及 信 息 提 供 的 需 要 而 定 。 二）關(guān)于應(yīng)納稅所得額與會計利潤 關(guān) 于 “ 所 得 ” 稅 法 第 三 條 所稱 所 得 ， 包 括 銷 售 貨 物 所 得 、 提供 勞 務(wù) 所 得 、 轉(zhuǎn) 讓 財 產(chǎn) 所 得 、 股息 紅 利 所 得 、 利 息 所 得 、 租 金 所得 、 特 許 權(quán) 使 用 費 所 得 、 接 受 捐贈 所 得 和 其 他 所 得 。 稅 法 第 三 條 所 稱 來 源 于 中 國 境 內(nèi) 所 得 ，是 指 ：（ 一 ） 在 中 國 境 內(nèi) 銷 售 貨 物 和 提 供 勞務(wù) 取 得 的 所 得 ；（ 二 ） 轉(zhuǎn) 讓 中 國 境 內(nèi) 財 產(chǎn) 取 得 的 所 得 ； （ 三 ） 從 中 國 境 內(nèi) 企 業(yè) 分 取 的 股 息 、紅 利 等 權(quán) 益 性 投 資 收 益 ；（ 四 ） 在 中 國 境 內(nèi) 支 付 或 負 擔(dān) 的 利 息 、租 金 和 特 許 權(quán) 使 用 費 ；（ 五 ） 其 他 所 得 ?！?未 提 及 接 受 中 國 境 內(nèi) 企 業(yè) 或 個 人 捐 贈 的 所 得 】 關(guān) 于 “ 會 計 利 潤 ” 會 計 利 潤 是根 據(jù) 會 計 準 則 的 規(guī) 定 確 認 的 ， 會 計準 則 的 制 定 目 的 是 為 了 規(guī) 范 企 業(yè) 會計 確 認 、 計 量 和 報 告 行 為 ， 保 證 會計 信 息 質(zhì) 量 ， 財 務(wù) 會 計 報 告 (又 稱財 務(wù) 報 告 ， 下 同 )。 財 務(wù) 會 計 報 告 的 目 標 是 向 財 務(wù) 會 計報 告 使 用 者 提 供 與 企 業(yè) 財 務(wù) 狀 況 、經(jīng) 營 成 果 和 現(xiàn) 金 流 量 等 有 關(guān) 的 會 計信 息 ， 反 映 企 業(yè) 管 理 層 受 托 責(zé) 任 履行 情 況 ， 有 助 于 財 務(wù) 會 計 報 告 使 用者 作 出 經(jīng) 濟 決 策 。 應(yīng) 納 稅 所 得 額 一 般 情 況 下 主 要來 源 于 會 計 利 潤 ， 會 計 利 潤 通 過各 項 納 稅 調(diào) 整 （ 如 ： 對 收 入 、 成本 費 用 所 涉 及 的 交 易 價 格 、 扣 減限 額 、 涉 稅 證 據(jù) 的 合 法 有 效 性 、交 易 性 質(zhì) 、 確 認 標 準 、 時 間 的 不一 致 等 ） 形 成 應(yīng) 納 稅 所 得 額 ； 但 企 業(yè) 沒 有 會 計 利 潤 （ 即 虧損 ） 也 可 能 有 應(yīng) 納 稅 所 得 額 ，反 之 也 成 立 。 （ 假 發(fā) 票 、 押 金 、 價 外 費 用 、 逾 期 未還 債 務(wù) 、 視 同 銷 售 ） 企 業(yè) 所 得 稅 法 對 應(yīng) 納 稅 所 得 額 的確 認 ： 企 業(yè) 每 一 納 稅 年 度 的 收 入 總 額 ，減 除 不 征 稅 收 入 、 免 稅 收 入 、 各 項扣 除 以 及 允 許 彌 補 的 以 前 年 度 虧 損后 的 余 額 ， 為 應(yīng) 納 稅 所 得 額 。 企 業(yè) 應(yīng) 納 稅 所 得 額 的 計 算 ， 以 權(quán) 責(zé)發(fā) 生 制 為 原 則 ， 財 政 部 、 國 家 稅 務(wù)總 局 另 有 規(guī) 定 除 外 。 但 同 時 規(guī) 定 ： 企 業(yè) 不 能 提 供 完 整 、準 確 的 收 入 、 支 出 憑 證 ， 不 能 正確 申 報 應(yīng) 納 稅 所 得 額 的 ， 主 管 稅務(wù) 機 關(guān) 可 以 采 取 成 本 加 合 理 利 潤 、費 用 換 算 以 及 其 他 合 理 方 法 核 定其 應(yīng) 納 稅 所 得 額 。 【 核 定 征 收 】 最 新 應(yīng) 稅 所 得 率 （ 2007年 8月 30日 發(fā) 布 、 國 稅 發(fā) 【 2007】104號 文 ） 2007年 1月 1日 起 執(zhí) 行 行 業(yè) 應(yīng) 稅 所 得 率 （ ）農(nóng) 、 林 、 牧 魚 業(yè) 3 10制 造 業(yè) 5 15批 發(fā) 零 售 貿(mào) 易 4 15交 通 運 輸 7 15建 筑 業(yè) 8 20飲 食 業(yè) 8 25娛 樂 業(yè) 15 30 其 他 行 業(yè) 10 30（ 房 地 產(chǎn) 開 發(fā) 企 業(yè) 按 國 稅 發(fā) 【 2006】 31號 文 的 規(guī) 定 執(zhí) 行 ） 企 業(yè) 會 計 準 則 對 會 計 利 潤 的 確 認 ：企 業(yè) 應(yīng) 當 以 權(quán) 責(zé) 發(fā) 生 制 為 基 礎(chǔ)進 行 會 計 確 認 、 計 量 和 報 告 。分 析 ：1） 會 計 利 潤 的 確 認 和 計 量 充 分 選擇 權(quán) 責(zé) 發(fā) 生 制 ， 應(yīng) 納 稅 所 得 額 的確 認 和 計 量 則 為 部 分 選 擇 ； 2） 會 計 利 潤 不 存 在 扣 減 某 一 收 入后 進 行 計 量 和 確 認 的 情 況 ， 應(yīng) 納稅 所 得 額 則 存 在 扣 減 不 征 稅 收 入 、免 稅 收 入 進 行 計 量 和 確 認 的 問 題 。3） 以 前 年 度 虧 損 不 影 響 當 年 的 會計 利 潤 但 可 能 影 響 當 年 的 應(yīng) 納 稅所 得 額 。 （ 注 意 虧 損 在 所 得 稅 法 中 的 含 義 ） 4） 在 計 算 會 計 利 潤 時 ， 無 論 是 否能 提 供 完 整 、 準 確 、 合 法 的 憑 證 ，企 業(yè) 均 應(yīng) 當 以 實 際 發(fā) 生 的 交 易 或者 事 項 為 依 據(jù) 進 行 會 計 確 認 、 計量 ；在計算應(yīng) 納 稅 所 得 額 時 ， 則存 在 企 業(yè) 不 能 提 供 完 整 、 準 確 、合 法 的 涉 稅 憑 據(jù) 時 ， 稅 務(wù) 機 關(guān) 可以 采 取 合 理 的 方 法 核 定 或 調(diào) 整 其應(yīng) 納 稅 所 得 額 ； 5） 在 稅 收 相 關(guān) 規(guī) 定 中 存 在 按 一 定的 方 法 預(yù) 計 應(yīng) 納 稅 所 得 額 的 情 況 ；（ 國 稅 發(fā) 【 2006】 31號 ）6） 以 前 年 度 損 益 調(diào) 整 不 影 響 調(diào) 整當 年 的 會 計 利 潤 但 可 能 影 響 調(diào) 整當 年 的 應(yīng) 納 稅 所 得 額 ；7） 應(yīng) 納 稅 所 得 額 可 能 在 企 業(yè) 經(jīng) 營之 前 則 被 稅 務(wù) 機 關(guān) 確 認 ； （ 泰 記 投 資 有 限 公 司 ） 三）關(guān)于收入企 業(yè) 所 得 稅 法 中 的 收 入 ： 企 業(yè) 以 貨幣 形 式 和 非 貨 幣 形 式 從 各 種 來 源取 得 的 收 入 ， 為 收 入 總 額 。 包 括 ： （ 一 ） 銷 售 貨 物 收 入 ； （ 二 ） 提 供 勞 務(wù) 收 入 ； （ 三 ） 轉(zhuǎn) 讓 財 產(chǎn) 收 入 ； （ 四 ） 股 息 、 紅 利 等 權(quán) 益 性投 資 收 益 ； （ 五 ） 利 息 收 入 ； （ 六 ） 租 金 收 入 ； （ 七 ） 特 許 權(quán) 使 用 費 收 入 ； （ 八 ） 接 受 捐 贈 收 入 ； （ 九 ） 其 他 收 入 。 企 業(yè) 以 貨 幣 形 式 取 得 的 收 入 ，包 括 現(xiàn) 金 、 應(yīng) 收 賬 款 、 應(yīng) 收 票 據(jù) 、準 備 持 有 至 到 期 的 債 券 投 資 以 及債 務(wù) 的 豁 免 等 。 企 業(yè) 以 非 貨 幣 形 式 取 得 的 收入 ， 包 括 存 貨 、 固 定 資 產(chǎn) 、 無 形資 產(chǎn) 、 股 權(quán) 投 資 、 勞 務(wù) 、 不 準 備持 有 至 到 期 的 債 券 投 資 以 及 其 他權(quán) 益 等 企 業(yè) 以 非 貨 幣 形 式 （ 含 接 受 捐 贈 ）取 得 的 收 入 ， 應(yīng) 當 按 公 允 價 值 確 定收 入 額 。 （ 另 外 ， 除 稅 收 法 律 、 行 政法 規(guī) 另 有 規(guī) 定 外 ， 企 業(yè) 發(fā) 生 非 貨 幣 性 資產(chǎn) 交 換 ， 將 自 產(chǎn) 的 貨 物 、 勞 務(wù) 用 于 捐 贈 、贊 助 、 集 資 、 廣 告 、 樣 品 、 職 工 福 利 以及 利 潤 分 配 ， 應(yīng) 當 視 同 銷 售 貨 物 、 轉(zhuǎn) 讓財 產(chǎn) ， 按 照 公 允 價 值 確 定 收 入 ） 。 銷 售 貨 物 收 入 ， 是 指 企 業(yè) 銷 售 商品 、 產(chǎn) 品 、 原 材 料 、 包 裝 物 、 低值 易 耗 品 以 及 其 他 存 貨 取 得 的 收入 。 提 供 勞 務(wù) 收 入 ， 是 指 企 業(yè) 從 事 建 筑 安裝 、 修 理 修 配 、 交 通 運 輸 、 倉 儲 租賃 、 金 融 保 險 、 郵 電 通 信 、 咨 詢 經(jīng)紀 、 文 化 體 育 、 科 學(xué) 研 究 、 技 術(shù) 服務(wù) 、 教 育 培 訓(xùn) 、 餐 飲 住 宿 、 中 介 代理 、 衛(wèi) 生 保 健 、 社 區(qū) 服 務(wù) 、 旅 游 、娛 樂 、 加 工 和 其 他 勞 務(wù) 服 務(wù) 活 動 取得 的 收 入 。 轉(zhuǎn) 讓 財 產(chǎn) 收 入 ， 是 指 企 業(yè) 轉(zhuǎn) 讓 固 定資 產(chǎn) 、 無 形 資 產(chǎn) 、 股 權(quán) 、 債 權(quán) 等所 取 得 的 收 入 。股 息 、 紅 利 等 權(quán) 益 性 投 資 收 益 ， 是指 企 業(yè) 的 權(quán) 益 性 投 資 從 被 投 資 方分 配 取 得 的 收 入 。 利 息 收 入 ， 是 指 企 業(yè) 將 資 金 提 供 他 人使 用 但 不 構(gòu) 成 權(quán) 益 性 投 資 或 因 他 人占 用 本 企 業(yè) 資 金 所 取 得 的 利 息 收 入 ，包 括 存 款 利 息 、 貸 款 利 息 、 債 券 利息 、 欠 款 利 息 等 收 入 。企 業(yè) 持 有 到 期 的 長 期 債 券 或 發(fā) 放 長 期貸 款 取 得 的 利 息 收 入 ， 應(yīng) 當 按 照 實際 利 率 法 確 認 收 入 的 實 現(xiàn) 。 租 金 收 入 ， 包 括 企 業(yè) 提 供 固 定 資 產(chǎn) 、包 裝 物 和 其 他 資 產(chǎn) 的 使 用 權(quán) 取 得 的 收入 。 特 許 權(quán) 使 用 費 收 入 ， 包 括 企 業(yè) 提供 專 利 權(quán) 、 非 專 利 技 術(shù) 、 商 標 權(quán) 、著 作 權(quán) 以 及 其 他 特 許 權(quán) 的 使 用 權(quán)而 取 得 的 收 入 。 接 受 捐 贈 收 入 ， 是 指 企 業(yè) 無 償 從其 他 企 業(yè) 和 個 人 取 得 的 收 入 。接 受 捐 贈 取 得 的 非 貨 幣 資 產(chǎn) ， 按公 允 價 值 確 認 收 入 。 其 他 收 入 ， 包 括 企 業(yè) 資 產(chǎn) 盤 盈 或溢 余 收 入 、 逾 期 未 退 包 裝 物 沒 收的 押 金 、 確 實 無 法 償 付 的 應(yīng) 付 款項 、 企 業(yè) 已 作 壞 賬 損 失 處 理 后 又收 回 的 應(yīng) 收 賬 款 、 債 務(wù) 重 組 收 入 、稅 收 返 還 款 、 教 育 費 附 加 返 還 款等 。 【 無 論 是 否 屬 日 常 活 動 形 成 均 被 稅 法 界定 為 收 入 】 企 業(yè) 會 計 準 則 中 的 收 入 ： 收 入 是 指 企 業(yè) 在 日 常 活 動 中形 成 的 、 會 導(dǎo) 致 所 有 者 權(quán) 益 增 加的 、 與 所 有 者 投 入 資 本 無 關(guān) 的 經(jīng)濟 利 益 的 總 流 入 。 具 體 會 計 準 則 收 入 所 涉 及的 收 入 ， 包 括 銷 售 商 品 收 入 、 提供 勞 務(wù) 收 入 和 讓 渡 資 產(chǎn) 使 用 權(quán) 收入 。 企 業(yè) 代 第 三 方 收 取 的 款 項 ， 應(yīng) 當作 為 負 債 處 理 ， 不 應(yīng) 當 確 認 為 收入 。 分 析 ：1） 企 業(yè) 所 得 稅 法 與 企 業(yè) 會 計 準 則 界 定的 收 入 范 圍 基 本 一 致 ， 但 不 完 全 一 致 ；2） 在 稅 收 相 關(guān) 規(guī) 定 中 ， 企 業(yè) 為 第 三 方代 收 的 款 項 也 可 能 被 確 認 為 收 入 ；（ 如 房 地 產(chǎn) 開 發(fā) 企 業(yè) 開 發(fā) 企 業(yè) 代 有 關(guān)部 門 、 單 位 和 企 業(yè) 收 取 的 各 種 基 金 、費 用 和 附 加 等 ， 凡 納 入 開 發(fā) 產(chǎn) 品 價 內(nèi)或 由 開 發(fā) 企 業(yè) 開 具 發(fā) 票 的 ， 應(yīng) 按 規(guī) 定全 部 確 認 為 銷 售 收 入 。 ) 第 二 條 第 （ 四 ） 點 3） 逾 期 未 能 償 還 的 債 務(wù) 企 業(yè) 會 計準 則 可 能 不 要 求 確 認 為 收 入 ， 但在 企 業(yè) 所 得 稅 法 中 則 有 可 能 要 求確 認 為 其 他 收 入 ；4） 視 同 銷 售 在 稅 收 相 關(guān) 規(guī) 定 中 需確 認 為 收 入 （ 銷 售 額 ） ， 但 在 會計 準 則 中 不 確 認 收 入 ； （ 還 應(yīng) 注 意 價外 費 用 的 相 關(guān) 問 題 ） 關(guān) 于 收 入 的 確 認 ：基 本 原 則 ： 權(quán) 責(zé) 發(fā) 生 制 是 指 凡 是 當 期 已 經(jīng) 實 現(xiàn) 的 收 入 和已 經(jīng) 發(fā) 生 或 應(yīng) 當 負 擔(dān) 的 費 用 ， 不 論款 項 是 否 收 付 ， 都 應(yīng) 當 作 為 當 期 的收 入 和 費 用 ； 凡 是 不 屬 于 當 期 的 收入 和 費 用 ， 即 使 款 項 已 在 當 期 收 付 ，也 不 應(yīng) 當 作 為 當 期 的 收 入 和 費 用 。 在 企 業(yè) 所 得 稅 法 中 沒 有 闡 述 收 入 確 認的 具 體 條 件 ， 至 于 收 入 確 認 的 時 點 問 題 在 企 業(yè) 所 得 稅 法 中 也 沒 有 列 示 銷 售 貨 物 、提 供 勞 務(wù) 收 入 確 認 的 時 點 ;銷 售 貨 物 、提 供 勞 務(wù) 稅 納 稅 義 務(wù) 的 發(fā) 生 時 間 應(yīng) 按 相關(guān) 條 例 和 實 施 細 則 規(guī) 定 的 納 稅 義 務(wù) 發(fā) 生的 時 點 確 定 ；相 關(guān) 鏈 接 ：【 增 值 稅 條 例 第 十 九 條 第 （ 一 ） 項 、 細 則 第 三 十 三 條 】 【 營 業(yè) 稅 條 例 第 九 條 、 細 則 第 二 十 八 條 】 銷 售 貨 物 或 者 應(yīng) 稅 勞 務(wù) ， 為 收 訖 銷 售 款或 者 取 得 索 取 銷 售 款 憑 據(jù) 的 當 天 。 進 口 的 貨 物 ， 為 報 關(guān) 進 口 的 當 天 。 （ 條例 第 十 九 條 ）銷 售 貨 物 或 者 應(yīng) 稅 勞 務(wù) 的 納 稅 義 務(wù) 發(fā) 生 時間 ， 按 銷 售 結(jié) 算 方 式 的 不 同 ， 具 體 為 ：(細 則 第 三 十 三 條 ） 銷 售 貨 物 或 者 應(yīng) 稅 勞 務(wù) 的 納 稅 義 務(wù) 發(fā) 生 時 間 ，按 銷 售 結(jié) 算 方 式 的 不 同 ， 具 體 為 ： 采 取 直 接 收 款 方 式 銷 售 貨 物 ， 不 論 貨 物 是否 發(fā) 出 ， 均 為 收 到 銷 售 額 或 取 得 索 取 銷 售 額的 憑 據(jù) 、 并 將 提 貨 單 交 給 買 方 的 當 天 ； 采 取 托 收 承 付 和 委 托 銀 行 收 款 方 式 銷 售 貨物 ， 為 發(fā) 出 貨 物 妥 托 收 手 續(xù) 的 當 天 ； 采 取 賒 銷 和 分 期 收 款 方 式 銷 售 貨 物 ， 為 按合 同 約 定 的 收 款 日 期 的 當 天 ； 采 取 預(yù) 收 貨 款 方 式 銷 售 貨 物 ， 為 貨 物 發(fā)出 的 當 天 ； 委 托 其 他 納 稅 人 代 銷 貨 物 ， 為 收 到 代 銷單 位 銷 售 的 代 銷 清 單 的 當 天 ； 注 意 165號 文 及 收取 手 續(xù) 費 方 式 的 受 托 代 銷 銷 售 應(yīng) 稅 勞 務(wù) ， 為 提 供 勞 務(wù) 同 時 收 訖 銷售 額 或 取 得 索 取 銷 售 額 的 憑 據(jù) 的 當 天 ； 納 稅 人 發(fā) 生 本 細 則 所 列 視 同 銷 售 貨 物 行為 ， 為 貨 物 移 送 的 當 天 。 營 業(yè) 稅 的 納 稅 義 務(wù) 發(fā) 生 時 間 ， 為 納 稅 人 收訖 營 業(yè) 收 入 款 項 或 者 取 得 索 取 營 業(yè) 收 入款 項 憑 據(jù) 的 當 天 。 （ 條 例 第 九 條 ）納 稅 人 轉(zhuǎn) 讓 土 地 使 用 權(quán) 或 者 銷 售 不 動 產(chǎn) ，采 用 預(yù) 收 款 方 式 的 ， 其 納 稅 義 務(wù) 發(fā) 生 時間 為 收 到 預(yù) 收 款 的 當 天 。 （ 細 則 ） 【 營 業(yè)稅 的 納 稅 義 務(wù) 】納 稅 人 將 不 動 產(chǎn) 無 償 贈 與 他 人 ， 其 納 稅 義務(wù) 發(fā) 生 時 間 為 不 動 產(chǎn) 所 有 權(quán) 轉(zhuǎn) 移 的 當 天 。（ 細 則 ） 納 稅 人 有 自 建 行 為 的 ， 其 自 建 行為 的 納 稅 義 務(wù) 發(fā) 生 時 間 ， 為 其 銷 售自 建 建 筑 物 并 收 訖 營 額 或 者 取 得 索取 營 業(yè) 額 的 憑 據(jù) 的 當 天 。 （ 細 則 ） 企 業(yè) 所 得 稅 法 列 示 收 入 確 認 時 點 的 有 以下 幾 點 ：股 息 、 紅 利 等 權(quán) 益 性 投 資 收 益 ， 除 稅 收法 律 、 行 政 法 規(guī) 另 有 規(guī) 定 外 ， 應(yīng) 當 以 被投 資 企 業(yè) 作 出 利 潤 分 配 決 策 的 時 間 確 認收 入 的 實 現(xiàn) 。租 金 收 入 ， 應(yīng) 當 按 照 合 同 約 定 的 承 租 人應(yīng) 付 租 金 的 日 期 確 認 收 入 的 實 現(xiàn) 。 特 許 權(quán) 使 用 費 收 入 ， 應(yīng) 當 按 照 合 同 約 定的 特 許 權(quán) 使 用 人 應(yīng) 付 特 許 權(quán) 使 用 費 的日 期 確 認 收 入 的 實 現(xiàn) 。捐 贈 收 入 ， 應(yīng) 當 在 實 際 收 到 捐 贈 資 產(chǎn) 時確 認 收 入 的 實 現(xiàn) 。 企 業(yè) 收 到 的 稅 收 返 還 款 ， 應(yīng) 當 在實 際 收 到 款 項 時 確 認 收 入 實 現(xiàn) 。企 業(yè) 已 作 壞 賬 損 失 處 理 后 又 收 回的 應(yīng) 收 賬 款 ， 應(yīng) 當 在 收 回 時 確 認收 入 實 現(xiàn) 。 經(jīng) 營 業(yè) 務(wù) 可 分 期 確 認 收 入 的 實現(xiàn) 的 情 況 有 ：（ 一 ） 以 分 期 收 款 方 式 銷 售 貨 物的 ， 應(yīng) 當 按 照 合 同 約 定 的 收 款 日期 確 認 收 入 的 實 現(xiàn) 。 （ 二 ） 企 業(yè) 受 托 加 工 制 造 大 型 機械 設(shè) 備 、 船 舶 、 飛 機 等 ， 以 及 從事 建 筑 、 安 裝 、 裝 配 工 程 業(yè) 務(wù) 或者 提 供 勞 務(wù) 等 ， 持 續(xù) 時 間 超 過 12個 月 的 ， 應(yīng) 當 按 照 納 稅 年 度 內(nèi) 完工 進 度 或 者 完 成 的 工 作 量 確 認 收入 的 實 現(xiàn) 。 （ 注 意 營 業(yè) 稅 條 例 營 業(yè) 稅 納 稅 義 務(wù)發(fā) 生 時 間 確 認 的 差 異 ） 完 工 進 度 或 者 完 成 的 工 作 量 不能 合 理 判 斷 情 況 的 ， 采 取 按 季 預(yù)繳 企 業(yè) 所 得 稅 ， 企 業(yè) 預(yù) 繳 稅 款 數(shù)額 較 大 的 ， 經(jīng) 省 級 稅 務(wù) 機 關(guān) 核 準 ，可 以 實 行 按 月 預(yù) 繳 （ 按 月 或 季 的實 際 利 潤 計 算 ） 。 企 業(yè) 所 得 稅 法 實 施 條 例 第 一 百九 十 七 條 采 取 產(chǎn) 品 分 成 方 式 取 得 收 入 的 ，以 企 業(yè) 分 得 產(chǎn) 品 的 時 間 確 認 收 入的 實 現(xiàn) ， 其 收 入 額 按 照 銷 售 給 第三 方 的 銷 售 價 格 或 者 參 照 當 時 的市 場 價 格 確 定 。 特 別 提 醒 ： 注 意 房 地 產(chǎn) 開 發(fā) 企業(yè) 收 入 確 認 的 特 殊 規(guī) 定 。 企 業(yè) 會 計 準 則 關(guān) 于 收 入 確 認 的 條 件 ：關(guān) 于 商 品 銷 售 收 入 銷 售 商 品 收 入 同 時 滿 足 下 列 條 件 的 ， 才能 予 以 確 認 ： （一）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方； （二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制； （三）收入的金額能夠可靠地計量； （四）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；注意 與稅收相關(guān)規(guī)定的重大區(qū)別（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。注意與稅收法規(guī)的區(qū)別 銷 售 商 品 收 入 確 認 條 件 的 具 體 應(yīng) 用 （ 指 南 ）（ 一 ） 下 列 商 品 銷 售 ， 通 常 按 規(guī) 定 的 時 點確 認 為 收 入 ， 有 證 據(jù) 表 明 不 滿 足 收 入 確認 條 件 的 除 外 ：1 銷 售 商 品 采 用 托 收 承 付 方 式 的 ， 在 辦妥 托 收 手 續(xù) 時 確 認 收 入 。2 銷 售 商 品 采 用 預(yù) 收 款 方 式 的 ， 在 發(fā) 出商 品 時 確 認 收 入 ， 預(yù) 收 的 貨 款 應(yīng) 確 認 為負 債 。 3 銷 售 商 品 需 要 安 裝 和 檢 驗 的 ， 在 購買 方 接 受 商 品 以 及 安 裝 和 檢 驗 完 畢前 ， 不 確 認 收 入 ， 待 安 裝 和 檢 驗 完畢 時 確 認 收 入 。 如 果 安 裝 程 序 比 較簡 單 ， 可 在 發(fā) 出 商 品 時 確 認 收 入 。 注意 企 業(yè) 所 得 稅 法 實 施 條 例 第 二 十 三 條 的 規(guī) 定 4 銷 售 商 品 采 用 以 舊 換 新 方 式 的 ， 銷售 的 商 品 應(yīng) 當 按 照 銷 售 商 品 收 入 確認 條 件 確 認 收 入 ， 回 收 的 商 品 作 為購 進 商 品 處 理 。5 銷 售 商 品 采 用 支 付 手 續(xù) 費 方 式 委 托代 銷 的 ， 在 收 到 代 銷 清 單 時 確 認 收入 。 注 意 165號 文 （ 二 ） 采 用 售 后 回 購 方 式 銷 售 商 品 的 ， 收到 的 款 項 應(yīng) 確 認 為 負 債 ； 回 購 價 格 大 于原 售 價 的 ， 差 額 應(yīng) 在 回 購 期 間 按 期 計 提利 息 ， 計 入 財 務(wù) 費 用 。 有 確 鑿 證 據(jù) 表 明售 后 回 購 交 易 滿 足 銷 售 商 品 收 入 確 認 條件 的 ， 銷 售 的 商 品 按 售 價 確 認 收 入 ， 回購 的 商 品 作 為 購 進 商 品 處 理 。 區(qū) 別 會 計 處 理與 稅 務(wù) 處 理 借 ： 銀 行 存 款 1170000 貸 ： 其 他 應(yīng) 付 款 1000000 應(yīng) 交 稅 費 （ 增 值 稅 ） 銷 項 170000借 ： 發(fā) 出 商 品 800000 貸 ： 庫 存 商 品 800000 借 ： 財 務(wù) 費 用 20000 貸 ： 其 他 應(yīng) 付 款 20000（ 假 設(shè) 分 5期 計 提 ）收 回 商 品 時 ：借 ： 庫 存 商 品 800000 貸 ： 發(fā) 出 商 品 800000 借 ： 其 他 應(yīng) 付 款 1100000 應(yīng) 交 稅 費 （ 增 值 稅 ） 進 項 187000 貸 ： 銀 行 存 款 1287000 （ 三 ） 采 用 售 后 租 回 方 式 銷 售 商 品 的 ，收 到 的 款 項 應(yīng) 確 認 為 負 債 ； 售 價 與資 產(chǎn) 賬 面 價 值 之 間 的 差 額 ， 應(yīng) 當 采用 合 理 的 方 法 進 行 分 攤 ， 作 為 折 舊費 用 或 租 金 費 用 的 調(diào) 整 。 注 意 29號 文 相 關(guān) 稅 收 規(guī) 定 基 本 上 從 簡 界 定 商 品 銷售 承 擔(dān) 納 稅 義 務(wù) 的 時 點 ， 如 ： 常 以 收 到銷 售 額 或 取 得 索 取 銷 售 額 的 憑 據(jù) 、 并 將提 貨 單 交 給 買 方 的 當 天 、 合 同 約 定 的 收款 日 期 的 當 天 、 貨 物 移 送 的 當 天 、 報 關(guān)進 口 的 當 天 、 或 規(guī) 定 貨 物 發(fā) 出 的 多 少 天等 表 述 納 稅 義 務(wù) 的 發(fā) 生 時 間 。 事 實 上 在 相 關(guān) 的 稅 收 規(guī) 定 中 并未 對 相 關(guān) 商 品 銷 售 收 入 的 確 認 闡述 條 件 。 （ 方 便 操 作 ， 不 甚 嚴 謹 ，還 與 發(fā) 票 有 關(guān) ） 注 意 理 解 主 要 風(fēng) 險 與 報酬 已 轉(zhuǎn) 移 的 問 題 會 計 準 則 規(guī) 定 ： 企 業(yè) 應(yīng) 當 按 照從 購 貨 方 已 收 或 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié)議 價 款 確 定 銷 售 商 品 收 入 金 額 ，但 已 收 或 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款不 公 允 的 除 外 。 原 則 與 稅 法 一 致 合 同 或 協(xié) 議 價 款 的 收 取 采 用 遞 延方 式 ， 實 質(zhì) 上 具 有 融 資 性 質(zhì) 的 ，應(yīng) 當 按 照 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款的 公 允 價 值 確 定 銷 售 商 品 收 入 金額 。 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 與 其 公允 價 值 之 間 的 差 額 ， 應(yīng) 當 在 合 同或 協(xié) 議 期 間 內(nèi) 采 用 實 際 利 率 法 進行 攤 銷 ， 計 入 當 期 損 益 。 （ 一 ） 企 業(yè) 銷 售 商 品 滿 足 收 入 確認 條 件 時 ， 應(yīng) 當 按 照 已 收 或 應(yīng) 收合 同 或 協(xié) 議 價 款 的 公 允 價 值 確 定銷 售 商 品 收 入 金 額 。 從 購 貨 方 已 收 或 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 ，通 常 為 公 允 價 值 。 但 在 某 些 情 況 下 ， 合 同或 協(xié) 議 明 確 規(guī) 定 ， 銷 售 商 品 需 要 延 期 收 取價 款 （ 通 常 為 3年 以 上 ） ， 如 分 期 收 款 銷 售商 品 ， 實 質(zhì) 上 具 有 融 資 性 質(zhì) 的 ， 應(yīng) 當 按 照應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 的 公 允 價 值 確 定 收入 金 額 。 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 的 公 允 價 值 ， 通 常應(yīng) 當 按 照 其 未 來 現(xiàn) 金 流 量 現(xiàn) 值 或 商 品 現(xiàn) 銷 價格 確 定 。 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 與 其 公 允 價值 之 間 的 差 額 ， 應(yīng) 當 在 合 同 或 協(xié) 議 期 間 內(nèi) ，按 照 應(yīng) 收 款 項 的 攤 余 成 本 和 實 際 利 率 計 算 確定 的 金 額 進 行 攤 銷 ， 沖 減 財 務(wù) 費 用 。 （ 稅 法 中規(guī) 定 企 業(yè) 發(fā) 放 長 期 貸 款 或 持 有 長 期 債 劵 取 得 的 利 息 收 入 需 用實 際 利 率 法 計 算 確 定 ） 例 如 ， 某 公 司 于 20 7年 1月 1日 采用 分 期 收 款 方 式 銷 售 大 型 設(shè) 備 ， 合 同價 格 為 1000萬 元 ， 分 5年 于 每 年 年 末收 取 。 假 定 該 大 型 設(shè) 備 不 采 用 分 期 收款 方 式 時 的 銷 售 價 格 為 800萬 元 ， 不考 慮 增 值 稅 。 該 應(yīng) 收 款 項 的 收 取 時 間較 長 ， 相 當 于 對 客 戶 提 供 信 貸 ， 具 有融 資 性 質(zhì) ， 應(yīng) 按 800 萬 元 確 認 收 入 ， 合 同 價 格1000萬 元 與 800萬 元 的 差 額 應(yīng) 當 作 為 未實 現(xiàn) 融 資 收 益 ， 在 5年 內(nèi) 采 用 實 際 利 率法 進 行 攤 銷 ， 沖 減 財 務(wù) 費 用 。 根 據(jù) 1 元 年 金 現(xiàn) 值 系 數(shù) 表 ， 該 公 司 計 算 得 出年 金 200萬 元 、 期 數(shù) 5年 、 現(xiàn) 值 800 萬元 的 折 現(xiàn) 率 為 7.93%， 【 出 租 方 按 1000萬 元 確認 收 入 】 即 為 該 筆 應(yīng) 收 款 項 的 實 際 利 率 。 該筆 應(yīng) 收 款 項 賬 面 余 額 ， 減 去 未 實 現(xiàn) 融資 收 益 賬 面 余 額 后 的 差 額 ， 即 為 應(yīng) 收款 項 的 攤 余 成 本 ； 攤 余 成 本 和 實 際 利率 7.93%的 乘 積 即 為 當 期 應(yīng) 沖 減 的 財務(wù) 費 用 。 (注 意 相 關(guān) 的 涉 稅 處 理 ） 就 資 產(chǎn) 租 入 方而 言 雖 然 資 產(chǎn) 的 賬 面 價 值 小 于 計 稅 基 礎(chǔ) 但 在 資 產(chǎn) 進 行 初始 計 量 時 不 確 認 遞 延 所 得 稅 資 產(chǎn) 入 賬 。 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 與 其 公 允價 值 之 間 的 差 額 ， 按 照 實 際 利 率 法攤 銷 與 直 線 法 攤 銷 結(jié) 果 相 差 不 大 的 ，也 可 以 采 用 直 線 法 進 行 攤 銷 。 （ 二 ） 已 收 或 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款不 公 允 的 ， 應(yīng) 當 按 照 公 允 的 交 易 價格 確 定 收 入 金 額 ， 已 收 或 應(yīng) 收 的 合同 或 協(xié) 議 價 款 與 公 允 的 交 易 價 格 之間 的 差 額 ， 不 應(yīng) 當 確 認 收 入 。 （ 注 意 ：稅 務(wù) 機 關(guān) 要 求 調(diào) 整 與 會 計 準 則 要 求 調(diào) 整 的 問 題 ） 判 斷 已 收 或 應(yīng) 收 的 合 同 或 協(xié) 議 價款 是 否 公 允 時 ， 應(yīng) 當 關(guān) 注 企 業(yè) 與 購貨 方 之 間 的 關(guān) 系 。 通 常 情 況 下 ， 關(guān)聯(lián) 方 關(guān) 系 的 存 在 可 能 導(dǎo) 致 已 收 或 應(yīng)收 的 合 同 或 協(xié) 議 價 款 不 公 允 。 銷 售 商 品 涉 及 現(xiàn) 金 折 扣 的 ， 應(yīng) 當按 照 扣 除 現(xiàn) 金 折 扣 前 的 金 額 確 定銷 售 商 品 收 入 金 額 。 現(xiàn) 金 折 扣 在實 際 發(fā) 生 時 計 入 當 期 損 益 。（ 納 稅 申 報 表 主 表 第 一 行 的 填 表 說 明 ） 注 意 商 業(yè) 折 扣 、 與 銷 售 折 讓 的 涉 稅 處 理 銷售折讓屬于資產(chǎn)負債表日后事項的 涉 稅 問 題 （ 增 值 稅及 所 得 稅 ） 企 業(yè) 已 經(jīng) 確 認 銷 售 商 品 收 入 的 售出 商 品 發(fā) 生 銷 售 退 回 的 ， 應(yīng) 當 在發(fā) 生 時 沖 減 當 期 銷 售 商 品 收 入 。 注意：銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的問題（增值稅與所得稅） 關(guān) 于 商 品 視 同 銷 售 的 問 題 ：企 業(yè) 所 得 稅 法 實 施 條 例 的 相 關(guān) 規(guī) 定 除 稅 收 法 律 、 行 政 法 規(guī) 另 有 規(guī) 定 外 ，企 業(yè) 發(fā) 生 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 ， 將 自 產(chǎn) 的貨 物 、 勞 務(wù) 用 于 捐 贈 、 贊 助 、 集 資 、 廣告 、 樣 品 、 職 工 福 利 以 及 利 潤 分 配 ， 應(yīng)當 視 同 銷 售 貨 物 、 轉(zhuǎn) 讓 財 產(chǎn) ， 按 照 公 允價 值 確 定 收 入 。 增 值 稅 條 例 實 施 細 則 的 相 關(guān) 規(guī) 定 將 貨 物 交 付 他 人 代 銷 ； 銷 售 代 銷 貨 物 ； 設(shè) 有 兩 個 以 上 機 構(gòu) 實 行 統(tǒng) 一 算 的 納 稅人 ， 將 貨 物 從 一 個 機 構(gòu) 移 送 其 他 機 構(gòu) 用 于銷 售 ， 但 相 關(guān) 機 構(gòu) 設(shè) 在 同 一 縣 （ 市 ） 的 除外 ； 將 自 產(chǎn) 或 委 托 加 工 的 貨 物 用 于 非 應(yīng) 稅 項目 ； 將 自 產(chǎn) 、 委 托 加 工 或 購 買 的 貨 物 作為 投 資 ， 提 供 給 其 他 單 位 或 個 體 經(jīng) 營者 ； 將 自 產(chǎn) 、 委 托 加 工 或 購 買 的 貨 物 分配 給 股 東 或 投 資 者 ； 將 自 產(chǎn) 、 委 托 加 工 的 貨 物 用 于 集 體福 利 或 個 人 消 費 ； 生 產(chǎn) 、 委 托 加 工 或 購 買 無 償 贈 送 他人 ； 視 同 銷 售 貨 物 行 為 而 無 銷 售 額 者 ， 按下 列 順 序 確 定 銷 售 額 ： 按 納 稅 人 當 月 同 類 貨 物 的 平 均 銷 售價 格 確 定 ； 按 納 稅 人 最 近 時 期 同 類 貨 物 的 平 均銷 售 價 格 確 定 ； 按 組 成 計 稅 價 格 確 定 。 組 成 計稅 價 格 的 公 式 為 ： 組 成 計 稅 價 格 成 本 （ 成 本利 潤 率 ） 屬 于 應(yīng) 征 消 費 稅 的 貨 物 ， 其 組 成 計稅 價 格 中 應(yīng) 加 計 消 費 稅 額 。 公 式 中 的 成 本 是 指 ： 銷 售 自 產(chǎn) 貨 物 的為 實 際 生 產(chǎn) 成 本 ， 銷 售 外 購 貨 物 的 為實 際 采 購 成 本 。 公 式 中 的 成 本 利 潤 率由 國 家 稅 務(wù) 總 局 確 定 。 特 別 提 醒 ： 注 意 區(qū) 別 增 值 稅 實 施 細 則 中 規(guī)定 的 視 同 銷 售 與 所 得 稅 實 施 條 例規(guī) 定 的 視 同 銷 售 的 差 別 。 （ 前 三 條 的規(guī) 定 ） 關(guān) 于 勞 務(wù) 收 入 企業(yè)會計準則關(guān)于勞務(wù)收入確認的規(guī)定： 企 業(yè) 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 提 供 勞 務(wù)交 易 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 估 計 的 ， 應(yīng)當 采 用 完 工 百 分 比 法 確 認 提 供 勞務(wù) 收 入 。 提 供 勞 務(wù) 交 易 的 結(jié) 果 能 夠 可 靠 估 計 ，是 指 同 時 滿 足 下 列 條 件 ： （ 一 ） 收 入 的 金 額 能 夠 可 靠 地 計 量 ； （ 二 ） 相 關(guān) 的 經(jīng) 濟 利 益 很 可 能 流 入 企 業(yè) ； （ 三 ） 交 易 的 完 工 進 度 能 夠 可 靠 地 確 定 ； （ 四 ） 交 易 中 已 發(fā) 生 和 將 發(fā) 生 的 成 本 能夠 可 靠 地 計 量 。 (關(guān) 于 成 本 稅 收 相 關(guān) 規(guī) 定 很 強 調(diào)涉 稅 憑 證 的 合 法 、 有 效 、 真 實 、 及 時 性 ,下 同 ） 企 業(yè) 確 定 提 供 勞 務(wù) 交 易 的 完 工 進度 ， 可 以 選 用 下 列 方 法 ： （ 一 ） 已 完 工 作 的 測 量 。 （ 注 意 相 關(guān)涉 稅 證 據(jù) 的 制 作 ） （ 二 ） 已 經(jīng) 提 供 的 勞 務(wù) 占 應(yīng) 提 供勞 務(wù) 總 量 的 比 例 。 （ 三 ） 已 經(jīng) 發(fā) 生 的 成 本 占 估 計 總成 本 的 比 例 。 企 業(yè) 應(yīng) 當 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 按 照 提 供勞 務(wù) 收 入 總 額 乘 以 完 工 進 度 扣 除 以 前會 計 期 間 累 計 已 確 認 提 供 勞 務(wù) 收 入 后的 金 額 ， 確 認 當 期 提 供 勞 務(wù) 收 入 ； 同時 ， 按 照 提 供 勞 務(wù) 估 計 總 成 本 乘 以 完工 進 度 扣 除 以 前 會 計 期 間 累 計 已 確 認勞 務(wù) 成 本 后 的 金 額 ， 結(jié) 轉(zhuǎn) 當 期 勞 務(wù) 成本 。 （ 關(guān) 注 成 本 的 稅 收 問 題 ） 【 可 能 需 確 認 可 抵 扣 暫時 性 差 異 ， 但 所 確 認 的 暫 時 性 差 異 有 可 能 應(yīng) 永 遠 無 法 取回 有 效 票 據(jù) 獲 其 他 原 因 而 不 能 轉(zhuǎn) 回 】 企 業(yè) 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 提 供 勞 務(wù) 交易 結(jié) 果 不 能 夠 可 靠 估 計 的 ， 應(yīng) 當分 別 下 列 情 況 處 理 ： （ 一 ） 已 經(jīng) 發(fā) 生 的 勞 務(wù) 成 本 預(yù) 計 能夠 得 到 補 償 的 ， 按 照 已 經(jīng) 發(fā) 生 的勞 務(wù) 成 本 金 額 確 認 提 供 勞 務(wù) 收 入 ，并 按 相 同 金 額 結(jié) 轉(zhuǎn) 勞 務(wù) 成 本 ?！?注 意 稅 務(wù) 問 題 】 （ 二 ） 已 經(jīng) 發(fā) 生 的 勞 務(wù) 成 本 預(yù) 計不 能 夠 得 到 補 償 的 ， 應(yīng) 當 將 已 經(jīng)發(fā) 生 的 勞 務(wù) 成 本 計 入 當 期 損 益 ，不 確 認 提 供 勞 務(wù) 收 入 。 【 如 果 根 據(jù)相 關(guān) 合 約 （ 或 協(xié) 議 ） 已 開 出 發(fā) 票 并 辦 理 了 相 關(guān)的 結(jié) 算 ， 稅 收 上 需 確 認 收 入 ， 但 不 應(yīng) 形 成 暫 時性 差 異 】 企 業(yè) 與 其 他 企 業(yè) 簽 訂 的 合 同 或 協(xié) 議 包括 銷 售 商 品 和 提 供 勞 務(wù) 時 ， 銷 售 商 品 部分 和 提 供 勞 務(wù) 部 分 能 夠 區(qū) 分 且 能 夠 單 獨計 量 的 ， 應(yīng) 當 將 銷 售 商 品 的 部 分 作 為 銷售 商 品 處 理 ， 將 提 供 勞 務(wù) 的 部 分 作 為 提供 勞 務(wù) 處 理 。 【 關(guān) 注 稅 收 的 相 關(guān) 規(guī) 定 、 如 ， 混 合 銷售 （ 營 業(yè) 稅 、 增 值 稅 實 施 細 則 均 為 第 五 條 ） 國 稅 發(fā) 有 相 關(guān)規(guī) 定 】 所 得 稅 法 實 施 條 例 無 相 關(guān) 規(guī) 定 銷 售 商 品 部 分 和 提 供 勞 務(wù) 部 分 不 能夠 區(qū) 分 ， 或 雖 能 區(qū) 分 但 不 能 夠 單 獨計 量 的 ， 應(yīng) 當 將 銷 售 商 品 部 分 和 提供 勞 務(wù) 部 分 全 部 作 為 銷 售 商 品 處 理 。(注 意 營 業(yè) 稅 實 施 細 則 第 六 條 的 規(guī) 定 ： 、 納 稅 人 兼 營 應(yīng)稅 勞 務(wù) 與 貨 物 或 非 應(yīng) 稅 勞 務(wù) 的 ， 應(yīng) 分 別 核 算 應(yīng) 稅 勞 務(wù)的 營 業(yè) 額 和 貨 物 或 者 非 應(yīng) 稅 勞 務(wù) 的 銷 售 額 。 不 分 別 核算 或 者 不 能 準 確 核 算 的 ， 其 應(yīng) 稅 勞 務(wù) 與 貨 物 或 者 非 應(yīng)稅 勞 務(wù) 一 并 征 收 增 值 稅 ， 不 征 收 營 業(yè) 稅 。 ） 關(guān) 于 讓 渡 資 產(chǎn) 使 用 權(quán) 收 入 讓 渡 資 產(chǎn) 使 用 權(quán) 收 入 包 括 利 息 收 入 、使 用 費 收 入 等 。 讓 渡 資 產(chǎn) 使 用 權(quán) 收 入 同 時 滿 足 下 列 條件 的 ， 才 能 予 以 確 認 ： （ 一 ） 相 關(guān) 的 經(jīng) 濟 利 益 很 可 能 流 入 企 業(yè) ； （ 二 ） 收 入 的 金 額 能 夠 可 靠 地 計 量 。 利 息 收 入 金 額 ， 按 照 他 人 使 用本 企 業(yè) 貨 幣 資 金 的 時 間 和 實 際 利率 計 算 確 定 。 長 期 性 的 債 權(quán) 同 所 得 稅 法 實 施條 例 的 規(guī) 定 “ 企 業(yè) 持 有 到 期 的 長 期 債 券 或 發(fā) 放 長 期 貸款 取 得 的 利 息 收 入 ， 應(yīng) 當 按 照 實 際 利 率 法 確 認 收 入 的實 現(xiàn) ” 使 用 費 收 入 金 額 ， 按 照 有 關(guān) 合同 或 協(xié) 議 約 定 的 收 費 時 間 和 方 法計 算 確 定 。 提 供 勞 務(wù) 收 入 確 認 條 件 的 具 體 應(yīng) 用 （ 指 南 ）下 列 提 供 勞 務(wù) 滿 足 收 入 確 認 條 件 的 ， 應(yīng)按 規(guī) 定 確 認 收 入 ：（ 一 ） 安 裝 費 ， 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 根 據(jù) 安裝 的 完 工 進 度 確 認 收 入 。 安 裝 工 作 是商 品 銷 售 附 帶 條 件 的 ， 安 裝 費 在 確 認商 品 銷 售 實 現(xiàn) 時 確 認 收 入 。 (判 斷 是 否 符 合持 續(xù) 時 間 超 過 12個 月 ） （ 二 ） 宣 傳 媒 介 的 收 費 ， 在 相 關(guān) 的 廣 告或 商 業(yè) 行 為 開 始 出 現(xiàn) 于 公 眾 面 前 時 確認 收 入 。 廣 告 的 制 作 費 ， 在 資 產(chǎn) 負 債表 日 根 據(jù) 制 作 廣 告 的 完 工 進 度 確 認 收入 。 (判 斷 是 否 符 合 持 續(xù) 時 間 超 過 12個 月 ） （ 三 ） 為 特 定 客 戶 開 發(fā) 軟 件 的 收 費 ， 在資 產(chǎn) 負 債 表 日 根 據(jù) 開 發(fā) 的 完 工 進 度 確認 收 入 。 (判 斷 是 否 符 合 持 續(xù) 時 間 超 過 12個 月 ） （ 四 ） 包 括 在 商 品 售 價 內(nèi) 可 區(qū) 分 的 服 務(wù)費 ， 在 提 供 服 務(wù) 的 期 間 內(nèi) 分 期 確 認 收入 。（ 五 ）