2021/4/5 1 第八章 風(fēng)險評估與風(fēng)險應(yīng)對 2021/4/5 2 樹立風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷挠^念 掌握風(fēng)險評估與風(fēng)險應(yīng)對的程序和方法 了解被審計單位的環(huán)境及內(nèi)部控制對風(fēng)險評估的意義 本章計劃 3學(xué)時 學(xué)習(xí)目的 2021/4/5 3 課程內(nèi)容 審計風(fēng)險準(zhǔn)則的要求 了解被審計單位及其環(huán)境和內(nèi)部控制 評估重大錯報風(fēng)險 針對報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施 針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的措施 應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險 2021/4/5 4 （一）要求 CPA加強對被審計單位及其環(huán)境的了解 目的是為了識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。 （二）要求 CPA在審計的所有階段都要實施風(fēng)險評估程序 不得未經(jīng)過風(fēng)險評估，直接將風(fēng)險設(shè)定為高水平。 一、審計風(fēng)險準(zhǔn)則體現(xiàn)的要求 2021/4/5 5 （三）要求 CPA將識別和評估的風(fēng)險與審計程序掛鉤 應(yīng)當(dāng)將審計程序的性質(zhì)、時間和范圍與識別、評估的風(fēng) 險相關(guān)聯(lián)。 （四）要求 CPA針對重大的各類交易、賬戶余額和列報實 施實質(zhì)性程序 對重大錯報風(fēng)險評估是一種判斷，無論評估結(jié)果如何， 都應(yīng)當(dāng)針對重大的各類交易、賬戶余額和列報實施實質(zhì)性程 序，不得將實質(zhì)性程序只集中在例外事項上。 2021/4/5 6 （五）要求 CPA將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程 序形成審計工作記錄 目的是為保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。 2021/4/5 7 （一）了解被審計單位及其環(huán)境的作用 被審計單位的所有制性質(zhì)、組織形式、管理當(dāng)局的品質(zhì)、 企業(yè)規(guī)模、生產(chǎn)經(jīng)營特點等，直接影響著審計對象的特點、質(zhì) 量和完整性。 因而，全面了解被審計單位的內(nèi)部控制等基本情況及其環(huán)境， 對 CPA透過現(xiàn)象抓本質(zhì)，做到有的放矢極其重要。 其作用體現(xiàn)在以下幾方面： 二、了解被審計單位及其環(huán)境 2021/4/5 8 （一）了解被審計單位及其環(huán)境的作用 1、確定重要性水平； 2、考慮會計政策的選擇和運用及報表的列報是否適當(dāng)； 3、識別需要特別考慮的領(lǐng)域； 4、確定在實施分析程序時所使用的預(yù)期值； 5、設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序； 6、評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。 2021/4/5 9 （二）了解被審計單位及其環(huán)境的內(nèi)容 1、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素； 2、性質(zhì)； 3、對會計政策的選擇和運用； 4、目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險； 5、財務(wù)業(yè)績的衡量和評價； 6、內(nèi)部控制。 2021/4/5 10 （一）內(nèi)部控制的含義 是指一個組織為了實現(xiàn) 三個目標(biāo)，由治理層、管理層和 其他人員 設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序 。 內(nèi)部控制三個總目標(biāo)： 財務(wù)報告的可靠性 （真實性） 經(jīng)營的效率和效果 （效益性） 法律法規(guī)的遵守 （合法性） 三、內(nèi)部控制 2021/4/5 11 （二）內(nèi)部控制的具體目標(biāo)：（五個確保） （ 1）確保業(yè)務(wù)活動按照適當(dāng)?shù)氖跈?quán)進(jìn)行； （ 2）確保所有交易和事項以正確的金額記錄于適當(dāng) 的會計期間和賬戶； （ 3）確保財務(wù)報表符合會計準(zhǔn)則的要求； （ 4）確保對資產(chǎn)和記錄的接觸、處理均經(jīng)過適當(dāng)?shù)?授權(quán)； （ 5）確保賬面資產(chǎn)和實存資產(chǎn)定期核對相符 。 2021/4/5 12 （三）內(nèi)部控制的要素（五要素） 1、控制環(huán)境要素 控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層 對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識和措施。包括下列要素： （ 1）管理當(dāng)局的宗旨、理念和經(jīng)營風(fēng)格；（ 2）對誠信和道 德價值觀念的溝通與落實；（ 3）對勝任能力的重視；（ 4）組 織結(jié)構(gòu)；（ 5）管理控制方法、職權(quán)和責(zé)任的分配方法；（ 6） 內(nèi)部審計；（ 7）人力資源管理；（ 8）其他外部環(huán)境影響。 良好的控制環(huán)境是實施有效內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。 2021/4/5 13 2、風(fēng)險評估過程 注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的風(fēng)險評估過程和結(jié) 果。風(fēng)險評估過程包括識別與財務(wù)報告相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險， 以及針對這些風(fēng)險所采取的措施。 3、信息系統(tǒng)與溝通 是指用以生成、記錄、處理和報告交易事項和情況對 相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益履行管理責(zé)任的程序和記錄。 此信息系統(tǒng)一般與業(yè)務(wù)流程相適應(yīng)。 2021/4/5 14 4、控制活動 是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序， 包括授權(quán)、業(yè)績評價、信息處理、實物控制和職責(zé)分離等 相關(guān)的活動。 職責(zé)分離制度 ： 即將交易授權(quán)、記錄、資產(chǎn)保管等職 責(zé)分配給不同員工，以防范同一員工在履行多項職責(zé)時可 能發(fā)生的舞弊和錯誤。 2021/4/5 15 職責(zé)分離 ，目的在于避免任何員工擔(dān)任不相容職務(wù)。 不相容職務(wù) ： 指業(yè)務(wù)的授權(quán)、批準(zhǔn)、執(zhí)行、記錄等職責(zé)如 完全由一人或一個部門辦理，發(fā)生錯誤和舞弊的可能性就會增 大的幾項職責(zé)。 職責(zé)分離方式 主要有： （ 1）憑證與記錄控制程序（ 2）資 產(chǎn)接觸與記錄使用（ 3）獨立稽核。等 5、對控制的監(jiān)督 。 2021/4/5 16 （四）內(nèi)部控制采用人工系統(tǒng)和自動化系統(tǒng) 此將影響交易生成、記錄、處理和報告的方式。 （五）內(nèi)部控制的固有局限性 1、在決策時人為判斷錯誤而導(dǎo)致控制失效； 2、由于串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上。 2021/4/5 17 （一）識別和評估重大錯報風(fēng)險的程序 1、在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中識別風(fēng)險， 并考慮各類交易、賬戶余額和列報； 2、將識別的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián) 系； 3、考慮識別的風(fēng)險是否重大； 4、考慮識別的風(fēng)險導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能 性； 四、評估重大錯報風(fēng)險 2021/4/5 18 （二）需要特別考慮的重大錯報風(fēng)險（簡稱特別風(fēng)險） CPA應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，確定識別的風(fēng)險哪些是 需要特別考慮的重大錯報風(fēng)險（特別風(fēng)險）。在確定 哪些風(fēng)險是特別風(fēng)險時， CPA應(yīng)根據(jù)風(fēng)險的性質(zhì)、潛 在錯報的重要程度和發(fā)生的可能性而定。 2021/4/5 19 下列事項容易產(chǎn)生特別風(fēng)險 ： （ 1）風(fēng)險是否屬于 舞弊風(fēng)險 ； （ 2）風(fēng)險是否 與近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會計處理方法和其 他方面的重大變化有關(guān)； （ 3） 交易的復(fù)雜程度 ； （ 4） 重大的關(guān)聯(lián)交易 ； （ 5） 財務(wù)信息計量的主觀程度 ; （ 6）超出正常經(jīng)營的異常重大交易。 2021/4/5 20 （三）非常規(guī)交易和判斷事項導(dǎo)致的特別風(fēng)險 非常規(guī)交易 是指 由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生 的交易 。與重大非常規(guī)交易相關(guān)的特別風(fēng)險可能導(dǎo)致更 高的重大錯報風(fēng)險。 非常規(guī)交易的特征 ： （ 1）管理層更多地介入會計處理； （ 2）數(shù)據(jù)收集和處理涉及更多的人工成分； （ 3）復(fù)雜的計算或會計處理方法； （ 4）非常規(guī)交易的性質(zhì)可能使被審計單位難以對由 此產(chǎn)生的特別風(fēng)險實施有效控制。 2021/4/5 21 （四）對風(fēng)險評估的修正 如果通過進(jìn)一步審計程序獲取的審計證據(jù)與初始評 估獲取的審計證據(jù)相矛盾， CPA應(yīng)當(dāng)修正風(fēng)險評估結(jié)果， 并相應(yīng)修改原計劃實施的審計程序。 2021/4/5 22 （一）財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施 CPA應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體 應(yīng)對措施，并針對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進(jìn) 一步審計程序，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。 五、針對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的審計程序 2021/4/5 23 總體應(yīng)對措施： 1、收集和評估審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度； 2、分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家 的工作； 3、提供更多的監(jiān)督和指導(dǎo)； 4、選擇不被管理層預(yù)見或事先了解的進(jìn)一步審計程序； 5、如控制環(huán)境存在缺陷，應(yīng)修改擬實施審計程序的性質(zhì)、 時間和范圍。 （二）增加審計程序不可預(yù)見性的方法（略） 2021/4/5 24 （一）進(jìn)一步審計程序的含義和要求 進(jìn)一步審計程序 相對風(fēng)險評估程序而言，是指 CPA針對評 估的各類交易、賬戶余額列報（包括披露）認(rèn)定層次重大錯報 風(fēng)險實施的審計程序，包括 控制測試 和 實質(zhì)性程序 。 六、針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序 2021/4/5 25 1、 進(jìn)一步審計程序應(yīng)考慮下列因素 ： （ 1）風(fēng)險的重要性。是指風(fēng)險造成的后果的嚴(yán)重程度。風(fēng) 險的后果越嚴(yán)重，就越需要關(guān)注和重視。 （ 2）重大錯報發(fā)生的可能性。 （ 3）涉及的各類交易、賬戶余額、和列報的特征。 （ 4）被審計單位采用的特定控制的性質(zhì)。 （ 5） CPA是否擬獲取審計證據(jù)，以確定內(nèi)部控制在防止或 發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報方面的有效性。 2021/4/5 26 2、進(jìn)一步審計程序的性質(zhì) 是指進(jìn)一步審計程序的目的和類型。進(jìn)一步審計程序目 的包括通過實施控制測試以確定內(nèi)部控制運行的有效性；通 過實施實質(zhì)性程序以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報。 進(jìn)一步審計程序的類型包括 檢查、觀察、詢問、函證、 重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。 2021/4/5 27 3、進(jìn)一步審計程序的時間 是指 CPA何時實施進(jìn)一步審計程序，或?qū)徲嬜C據(jù)適用的 期間或時點。 4、進(jìn)一步審計程序的范圍 是指實施進(jìn)一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量、 對某項控制活動的觀察次數(shù)等。 2021/4/5 28 （二）控制測試 1、控制測試的含義和要求 控制測試 是指測試控制運行的有效性。控制測試并非 在任何情況下都需要實施。當(dāng) 存在下列情形之一時，應(yīng)當(dāng) 實施控制測試： （ 1）在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，預(yù)期控制的運 行是有效的； （ 2）僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適 當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。 2021/4/5 29 2、控制測試的性質(zhì) 是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合。 控制測試采用審計程序的類型包括 ： 詢問、觀察、檢 查 和 重新執(zhí)行 。 觀察是指測試不留書面記錄的控制的運行情況。檢查是 針對運行情況留有書面證據(jù)的控制。當(dāng)詢問、觀察、檢查 程序結(jié)合在一起仍無法獲取充分的審計證據(jù)時，可以考慮 用重新執(zhí)行來證實控制是否有效。 2021/4/5 30 3、控制測試的時間 二層含義： 一是何時實施控制測試； 二是測試所針對的控制適用的時點或期間。 2021/4/5 31 4、控制測試的范圍 通?？紤]的因素 ： （ 1）被審單位執(zhí)行控制的頻率越高，控制測試范圍越大 . （ 2）根據(jù)擬信賴控制的時間長度確定控制測試的范圍。擬 信賴期間越長，控制測試的范圍越大。 （ 3）對審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性要求越高，控制測試的 范圍越大。 （ 4）在風(fēng)險評估時對控制運行有效性的擬信賴程度越高， 需要實施控制測試 的范圍越大。 （ 5）控制的預(yù)期偏差率越高，需實施控制測試的范圍越大 。 2021/4/5 32 （三）實質(zhì)性程序 1、實質(zhì)性程序的含義和要求 實質(zhì)性程序 是指 CPA針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的直 接用以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯報的審計程序。 包括 對各類交 易、賬戶余額、列報的 細(xì)節(jié)測試 及 實質(zhì)性分析程序 。 對重大錯報風(fēng)險的評估是一種判斷，可能無法識別所有 的重大錯報風(fēng)險。無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何， CPA 都應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額和列報實施實質(zhì) 性程序。 2021/4/5 33 實質(zhì)性 程序 包括 下列與財務(wù)報表編制完成階段相 關(guān)的審計程序： （ 1）將財務(wù)報表與其所依據(jù)的會計記錄相核對； （ 2）檢查財務(wù)報表編制過程中作出的重大會計分 錄和其他會計調(diào)整。 2021/4/5 34 2、實質(zhì)性程序的性質(zhì) 是指實質(zhì)性程序的類型及其組合。 包括 細(xì)節(jié)測試 和 實 質(zhì)性分析程序。 細(xì)節(jié)測試 是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細(xì)節(jié) 進(jìn)行測試，目的在于直接識別財務(wù)報表認(rèn)定是否存在錯報 。 實質(zhì)性分析程序 技術(shù)特征上仍然是分析程序，主要是 通過研究數(shù)據(jù)間關(guān)系評價信息，即用以識別各類交易、帳 戶余額、列報及相關(guān)認(rèn)定是否存在錯報。 2021/4/5 35 3、實質(zhì)性程序的時間 如果在期中實施了實質(zhì)性程序，應(yīng)當(dāng)針對剩余期間實施進(jìn) 一步的實質(zhì)性程序，或?qū)嵸|(zhì)性程序和和控制測試結(jié)合使用，以 將期中測試得出的結(jié)論合理延伸至期末。 如果已識別出由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，為將期中得 出的結(jié)論延伸至期末而實施的審計程序通常是無效的，應(yīng)當(dāng)考慮 在期末或者接近期末實施實質(zhì)性程序。 CPA應(yīng)當(dāng)將期末信息和期中的可比信息進(jìn)行比較、調(diào)節(jié)， 識別和調(diào)查出現(xiàn)的異常金額，并針對剩余期間實施實質(zhì)性分析程 序或細(xì)節(jié)測試。 2021/4/5 36 4、實質(zhì)性程序的范圍 應(yīng)根據(jù)評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險和實施控制 測試的結(jié)果確定實質(zhì)性程序的范圍。 評估的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險越高，需要實施實 質(zhì)性程序的范圍就越廣。 如果對控制測試結(jié)果不滿意， CPA應(yīng)當(dāng)考慮擴(kuò)大實 質(zhì)性程序的范圍。 在細(xì)節(jié)測試時，除了從樣本量的角度考慮測試范圍 外，還要考慮其選擇樣本的方法是否有效。 2021/4/5 37 (舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險屬于特別風(fēng)險 ) （一）應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險的總體應(yīng)對措施 1、強調(diào)保持職業(yè)懷疑態(tài)度； 2、分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家 的工作； 3、提供更多的督導(dǎo)； 4、注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解； 5、對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改。 七、應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險 2021/4/5 38 （二）針對管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險實施的程序 “ 凌駕風(fēng)險”屬于特別風(fēng)險 。針對凌駕風(fēng)險，應(yīng)當(dāng)實 施的程序包括： 1、針對日常會計核算過程中存在的凌駕風(fēng)險 注冊會計師應(yīng)當(dāng)測試日常會計核算作出的會計分錄以 及為編制財務(wù)報表所作的調(diào)整分錄是否適當(dāng)。 2021/4/5 39 2、針對會計估計存在的凌駕風(fēng)險 應(yīng)當(dāng)復(fù)核會計估計是否有失公允。 3、對于超出正常經(jīng)營顯得異常的重大交易 應(yīng)當(dāng)了解其商業(yè)理由的合理性。 2021/4/5 40 1、內(nèi)部控制要素有哪些？控制環(huán)境有哪些內(nèi)容？ 2、什么是不相容職務(wù)？舉例說明。 3、控制測試與實質(zhì)性程序的范圍有哪些？ 4，如何評估重大錯報風(fēng)險？ 5，如何應(yīng)對報表層次與認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險？ 思考與練習(xí)