第十二章風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 2 本章內(nèi)容一、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估概述二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序三、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境四、了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制五、評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 3 一、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估概述風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 是 指 以 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 為 內(nèi)容 ， 以 識(shí) 別 和 評(píng) 估 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 為 目的 ， 在 設(shè) 計(jì) 和 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 之 前 實(shí) 施 的程 序 。是 現(xiàn) 代 審 計(jì) 的 一 項(xiàng) 重 要 程 序 。作 用了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 是 必 要 程 序 ， 特 別 是為 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 在 下 列 關(guān) 鍵 環(huán) 節(jié) 作 出 職 業(yè) 判 斷 提供 重 要 基 礎(chǔ) ：（ 一 ） 確 定 重 要 性 水 平 ， 并 隨 著 審 計(jì) 工 作 的 進(jìn)程 評(píng) 估 對(duì) 重 要 性 水 平 的 判 斷 是 否 仍 然 適 當(dāng) ； 4 （ 二 ） 考 慮 會(huì) 計(jì) 政 策 的 選 擇 和 運(yùn) 用 是 否 恰 當(dāng) ，以 及 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 的 列 報(bào) （ 包 括 披 露 ， 下 同 ） 是 否適 當(dāng) ；（ 三 ） 識(shí) 別 需 要 特 別 考 慮 的 領(lǐng) 域 ， 包 括 關(guān) 聯(lián) 方交 易 、 管 理 層 運(yùn) 用 、 持 續(xù) 經(jīng) 營(yíng) 假 設(shè) 的 合 理 性 ，或 交 易 是 否 具 有 合 理 的 商 業(yè) 目 的 等 ；（ 四 ） 確 定 在 實(shí) 施 分 析 程 序 時(shí) 所 使 用 的 預(yù) 期 值 ；（ 五 ） 設(shè) 計(jì) 和 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 ， 以 將 審 計(jì)風(fēng) 險(xiǎn) 降 至 可 接 受 的 低 水 平 ；（ 六 ） 評(píng) 價(jià) 所 獲 取 審 計(jì) 證 據(jù) 的 充 分 性 和 適 當(dāng) 性 。 5 進(jìn)一步理解了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 是 必 須 要 實(shí) 施 的程 序 而 不 是 可 選 程 序了 解 的 目 的 是 識(shí) 別 和 評(píng) 估 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 重 大 錯(cuò)報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) ， 設(shè) 計(jì) 和 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序了 解 的 程 度 應(yīng) 當(dāng) 足 夠 實(shí) 現(xiàn) 了 解 的 目 的了 解 是 一 個(gè) 連 續(xù) 和 動(dòng) 態(tài) 的 收 集 、 更 新 與 分析 信 息 的 過 程 ， 貫 穿 于 整 個(gè) 審 計(jì) 過 程 6 二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序?yàn)?了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 而 實(shí) 施 的 程 序稱 為 “ 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 程 序 ” ， 主 要 有 ：詢 問 被 審 計(jì) 單 位 管 理 層 和 內(nèi) 部 其 他 相 關(guān) 人員 ；分 析 程 序 ；觀 察 和 檢 查其 他 審 計(jì) 程 序 和 信 息 來 源 外 部 7詢 問 內(nèi) 部 法 律顧 問 治 理 層倉 庫 人 員營(yíng) 銷 或 銷 售人 員 管 理 層 和 財(cái) 務(wù)負(fù) 責(zé) 人參 與 生 成 、 處 理 或 記錄 復(fù) 雜 交 易 的 員 工采 購 和 生產(chǎn) 人 員 內(nèi) 部 審計(jì) 人 員 8 分析程序分 析 程 序 是 指 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 通 過 研 究 不 同財(cái) 務(wù) 數(shù) 據(jù) 之 間 以 及 財(cái) 務(wù) 數(shù) 據(jù) 與 非 財(cái) 務(wù) 數(shù)據(jù) 之 間 的 內(nèi) 在 關(guān) 系 ， 對(duì) 財(cái) 務(wù) 信 息 作 出 評(píng)價(jià) 。注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 實(shí) 施 分 析 程 序 有 助 于 識(shí) 別 異常 的 交 易 或 事 項(xiàng) ， 以 及 對(duì) 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 和 審計(jì) 產(chǎn) 生 影 響 的 金 額 、 比 率 和 趨 勢(shì) 。 9 執(zhí)行分析程序 分 析 程 序 的 用 途風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 程 序 進(jìn) 一 步 審 計(jì)程 序 總 體 復(fù) 核 幫 助 確 定 其他 審 計(jì) 程 序 的性 質(zhì) 、 時(shí) 間 及范 圍 直 接 作 為 實(shí) 質(zhì) 性測(cè) 試 程 序 ， 以 收 集與 帳 戶 余 額 和 各 類交 易 相 關(guān) 的 特 殊 認(rèn)定 的 證 據(jù) 用 于 對(duì) 被 審會(huì) 計(jì) 報(bào) 表 的 整體 合 理 性 做 最后 的 復(fù) 核 10 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序執(zhí)行分析程序的步驟執(zhí) 行 計(jì) 算 /比 較分 析 數(shù) 據(jù) 及 確 認(rèn) 重 大 差 異確 定 對(duì) 審 計(jì) 計(jì) 劃 的 影 響調(diào) 查 重 大 的 非 預(yù) 期 差 異確 定 將 要 執(zhí) 行 的 計(jì) 算 及 比 較估 計(jì) 期 望 值 11 以毛利率分析法為例確 定 采 用 毛 利 率 分 析 法估 計(jì) 期 望 值 20%上 下執(zhí) 行 當(dāng) 期 (收 入 -成 本 )/收 入 100%=30%分 析 數(shù) 據(jù) 差 異 為 重 大詢 問 調(diào) 查 差 異 修 訂 毛 利 率 為 24%確 定 為 審 計(jì) 重 點(diǎn) 12 王明如何確定審計(jì)重點(diǎn)？ 紅 星 公 司 系 公 開 發(fā) 行 A股 的 上 市 公 司 ， 主 要 經(jīng) 營(yíng) 計(jì)算 機(jī) 硬 件 的 開 發(fā) 、 集 成 與 銷 售 ， 其 主 要 業(yè) 務(wù) 流 程 通 常為 ： 向 客 戶 提 供 技 術(shù) 建 議 書 -簽 署 銷 售 合 同 -結(jié) 合 庫 存情 況 備 貨 -委 托 貨 運(yùn) 公 司 送 貨 -安 裝 驗(yàn) 收 -根 據(jù) 安 裝 驗(yàn)收 報(bào) 告 開 具 發(fā) 票 并 確 認(rèn) 收 入 。 公 司 2002年 度 的 經(jīng) 營(yíng) 形 勢(shì) 、 管 理 及 經(jīng) 營(yíng) 機(jī) 構(gòu) 與 2001年 度 比 較 未 發(fā) 生 重 大 變 化 ， 且 未 發(fā) 生 重 大 重 組 行 為 。 資 料 ： 一 、 公 司 2002年 度 未 審 利 潤(rùn) 表 及 2001年 度 已 審 利 潤(rùn) 表 二 ： 公 司 2002年 度 1-12月 份 未 審 主 營(yíng) 業(yè) 務(wù) 收 入 、 主 營(yíng)業(yè) 務(wù) 成 本 13 常用的計(jì)算及比較 絕對(duì)數(shù)比較：如將本期金額和預(yù)期金額比較共同比會(huì)計(jì)報(bào)表，也稱垂直分析：先計(jì)算某報(bào)表組成部分占有關(guān)總額的百分比，再與預(yù)期數(shù)比較比率分析：計(jì)算出各種比率，與預(yù)期比率比較趨勢(shì)分析：比較兩個(gè)或兩個(gè)以上會(huì)計(jì)期間的特定數(shù)據(jù)，以確定難以由本期和前期比較看出的重大變動(dòng) 14 估計(jì)期望值 在 沒 有 反 證 的 情 況 下 ， 數(shù) 據(jù) 之 間 預(yù) 計(jì) 繼 續(xù)存 在 一 定 的 關(guān) 系 。 根 據(jù) 這 個(gè) 假 定 ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師可 以 根 據(jù) 各 種 不 同 來 源 的 數(shù) 據(jù) 估 計(jì) 期 望 值 ： 根 據(jù) 被 審 計(jì) 單 位 的 可 比 會(huì) 計(jì) 信 息 ， 并 考 慮已 知 的 變 化 估 計(jì) 期 望 值 。 根 據(jù) 正 式 的 預(yù) 算 或 預(yù) 測(cè) 估 計(jì) 期 望 值 。 根 據(jù) 本 期 間 內(nèi) 會(huì) 計(jì) 要 素 之 間 的 關(guān) 系 估 計(jì) 期望 值 。 根 據(jù) 同 行 業(yè) 資 料 估 計(jì) 期 望 值 。 根 據(jù) 會(huì) 計(jì) 信 息 同 相 關(guān) 的 非 會(huì) 計(jì) 信 息 之 間 的關(guān) 系 估 計(jì) 期 望 值 。 15 16 17 審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域主 營(yíng) 業(yè) 務(wù) 收 入 ： 在 2001年 度 的 基 礎(chǔ) 上 增 長(zhǎng) 了 77.08 ，而 2002年 度 經(jīng) 營(yíng) 形 勢(shì) 與 2001年 度 相 比 并 未 發(fā) 生 重 大變 化 。 應(yīng) 將 以 下 月 份 主 營(yíng) 業(yè) 務(wù) 收 入 和 主 營(yíng) 業(yè) 務(wù) 成 本 作 為重 點(diǎn) 審 計(jì) 領(lǐng) 域 ： -l月 份 。 該 月 份 毛 利 率 （ 為 3 ， ） 遠(yuǎn) 遠(yuǎn) 低 于全 年 平 均 毛 利 率 和 其 他 各 月 毛 利 率 。 -12月 份 。 該 月 份 主 營(yíng) 業(yè) 務(wù) 收 入 占 全 年 主 營(yíng) 業(yè)務(wù) 收 入 比 例 較 高 （ 達(dá) 18.2 ） ； 毛 利 率 相 對(duì) 較 高（ 達(dá) 19.9 ） 。主 營(yíng) 業(yè) 務(wù) 成 本 ： 在 2001年 度 的 基 礎(chǔ) 上 增 長(zhǎng) 了 71.36 18 管 理 費(fèi) 用 ： 在 機(jī) 構(gòu) 、 人 員 亦 未 發(fā) 生 重 大 變 化 ， 且 在銷 售 收 入 大 幅 增 長(zhǎng) 的 情 況 下 ， 管 理 費(fèi) 用 由 3260萬 元下 降 到 2380萬 元 ， 下 降 了 26.99 。補(bǔ) 貼 收 入 。 2001年 度 公 司 并 未 取 得 補(bǔ) 貼 收 入 ， 2002年 度 取 得 大 額 補(bǔ) 貼 收 入 。所 得 稅 ： 占 利 潤(rùn) 總 額 比 例 （ 為 10.82 ， ） 與 33的 所 得 稅 稅 率 存 在 較 大 差 異 。 19 觀察和檢查（ 一 ） 觀 察 被 審 計(jì) 單 位 的 生 產(chǎn) 經(jīng) 營(yíng) 活 動(dòng) ；（ 二 ） 檢 查 文 件 、 記 錄 和 內(nèi) 部 控 制 手 冊(cè) ；（ 三 ） 閱 讀 由 管 理 層 和 治 理 層 編 制 的 報(bào) 告 ；（ 四 ） 實(shí) 地 察 看 被 審 計(jì) 單 位 的 生 產(chǎn) 經(jīng) 營(yíng) 場(chǎng) 所 和設(shè) 備 ；（ 五 ） 追 蹤 交 易 在 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 信 息 系 統(tǒng) 中 的 處 理過 程 （ 穿 行 測(cè) 試 ） ?？梢杂∽C對(duì)管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果 20 穿行測(cè)試指 在 每 一 類 交 易 循 環(huán) 中 選 擇 一 筆 或 若 干 筆 業(yè) 務(wù)進(jìn) 行 測(cè) 試 ， 以 驗(yàn) 證 內(nèi) 部 控 制 的 實(shí) 際 運(yùn) 行 是 否 與了 解 的 一 致 。如 為 復(fù) 查 購 貨 循 環(huán) 的 內(nèi) 部 控 制 ， 審 計(jì) 人 員 可 選擇 一 筆 或 若 干 筆 購 貨 業(yè) 務(wù) ， 把 包 括 請(qǐng) 購 、 訂 貨 、驗(yàn) 收 、 保 管 、 付 款 、 記 賬 在 內(nèi) 的 整 個(gè) 購 貨 業(yè) 務(wù)流 程 進(jìn) 行 詳 細(xì) 檢 查 ， 以 確 定 購 貨 循 環(huán) 內(nèi) 部 控 制中 各 環(huán) 節(jié) 的 實(shí) 際 執(zhí) 行 情 況 是 否 與 其 了 解 的 一 致 。穿 行 測(cè) 試 一 般 只 需 選 擇 若 干 重 要 環(huán) 節(jié) 進(jìn) 行 驗(yàn) 證 21 其他審計(jì)程序和信息來源實(shí) 施 其 他 審 計(jì) 程 序 從 被 審 計(jì) 單 位 外 部 獲取 的 相 關(guān) 信 息 ： 詢 問 外 部 專 家 ； 閱 讀 外部 信 息其 他 信 息 來 源 ： 在 承 接 客 戶 或 續(xù) 約 過 程中 獲 取 的 信 息 ， 向 被 審 計(jì) 單 位 提 供 其 他服 務(wù) 獲 得 的 經(jīng) 驗(yàn) 等 22 三、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 從 下 列 方 面 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及其 環(huán) 境 ：（ 一 ） 行 業(yè) 狀 況 、 法 律 環(huán) 境 與 監(jiān) 管 環(huán) 境 以 及 其他 外 部 因 素 ；（ 二 ） 被 審 計(jì) 單 位 的 性 質(zhì) ；（ 三 ） 被 審 計(jì) 單 位 對(duì) 會(huì) 計(jì) 政 策 的 選 擇 和 運(yùn) 用 ；（ 四 ） 被 審 計(jì) 單 位 的 目 標(biāo) 、 戰(zhàn) 略 以 及 相 關(guān) 經(jīng) 營(yíng)風(fēng) 險(xiǎn) ；（ 五 ） 被 審 計(jì) 單 位 財(cái) 務(wù) 業(yè) 績(jī) 的 衡 量 和 評(píng) 價(jià) ；（ 六 ） 被 審 計(jì) 單 位 的 內(nèi) 部 控 制 。 23 了 解 行 業(yè) 狀 況 、 法 律 環(huán) 境 與 監(jiān) 管 環(huán) 境了 解 行 業(yè) 狀 況 有 助 于 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 識(shí) 別 與被 審 計(jì) 單 位 所 處 行 業(yè) 有 關(guān) 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng)險(xiǎn) ： （ 1） 所 在 行 業(yè) 的 市 場(chǎng) 供 求 與 競(jìng) 爭(zhēng) ；（ 2） 生 產(chǎn) 經(jīng) 營(yíng) 的 季 節(jié) 性 和 周 期 性 ；（ 3） 產(chǎn) 品 生 產(chǎn) 技 術(shù) 的 變 化 ；（ 4） 能 源 供 應(yīng) 與 成 本 ；（ 5） 行 業(yè) 的 關(guān) 鍵 指 標(biāo) 和 統(tǒng) 計(jì) 數(shù) 據(jù) 。 24 了 解 被 審 計(jì) 單 位 所 處 的 法 律 環(huán) 境 及 監(jiān) 管 環(huán) 境 ， 主要 包 括 ：（ 一 ） 適 用 的 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 、 會(huì) 計(jì) 制 度 和 行 業(yè) 特 定慣 例 ；（ 二 ） 對(duì) 經(jīng) 營(yíng) 活 動(dòng) 產(chǎn) 生 重 大 影 響 的 法 律 法 規(guī) 及監(jiān) 管 活 動(dòng) ；（ 三 ） 對(duì) 開 展 業(yè) 務(wù) 產(chǎn) 生 重 大 影 響 的 政 府 政 策 ，包 括 貨 幣 、 財(cái) 政 、 稅 收 和 貿(mào) 易 等 政 策 ；（ 四 ） 與 被 審 計(jì) 單 位 所 處 行 業(yè) 和 所 從 事 經(jīng) 營(yíng) 活動(dòng) 相 關(guān) 的 環(huán) 保 要 求 。 25 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 主 要 從 下 列 方 面 了 解 被 審計(jì) 單 位 的 性 質(zhì) ：（ 一 ） 所 有 權(quán) 結(jié) 構(gòu) ；（ 二 ） 治 理 結(jié) 構(gòu) ；（ 三 ） 組 織 結(jié) 構(gòu) ；（ 四 ） 經(jīng) 營(yíng) 活 動(dòng) ；（ 五 ） 投 資 活 動(dòng) ；（ 六 ） 籌 資 活 動(dòng) 。 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 性 質(zhì) 有 助 于 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師理 解 預(yù) 期 在 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 中 反 映 的 各 類 交 易 、 賬 戶余 額 、 列 報(bào) 。 26 在 了 解 被 審 計(jì) 單 位 對(duì) 會(huì) 計(jì) 政 策 的 選 擇 和 運(yùn) 用 是 否適 當(dāng) 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 關(guān) 注 下 列 重 要 事 項(xiàng) ：（ 一 ） 重 要 項(xiàng) 目 的 會(huì) 計(jì) 政 策 和 行 業(yè) 慣 例 ；（ 二 ） 重 大 和 異 常 交 易 的 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 ；（ 三 ） 在 新 領(lǐng) 域 和 缺 乏 權(quán) 威 性 標(biāo) 準(zhǔn) 或 共 識(shí) 的 領(lǐng)域 ， 采 用 重 要 會(huì) 計(jì) 政 策 產(chǎn) 生 的 影 響 ；（ 四 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 ；（ 五 ） 被 審 計(jì) 單 位 何 時(shí) 采 用 以 及 如 何 采 用 新 頒布 的 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 和 相 關(guān) 會(huì) 計(jì) 制 度 。 27 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 了 解 被 審 計(jì) 單 位 是 否 存 在 與 下 列方 面 有 關(guān) 的 目 標(biāo) 和 戰(zhàn) 略 ， 并 考 慮 相 應(yīng) 的 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 險(xiǎn) ：（ 一 ） 行 業(yè) 發(fā) 展 ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致 的 被 審 計(jì) 單 位 不具 備 足 以 應(yīng) 對(duì) 行 業(yè) 變 化 的 人 力 資 源 和 業(yè) 務(wù) 專 長(zhǎng) 等風(fēng) 險(xiǎn) ；（ 二 ） 開 發(fā) 新 產(chǎn) 品 或 提 供 新 服 務(wù) ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致的 被 審 計(jì) 單 位 產(chǎn) 品 責(zé) 任 增 加 等 風(fēng) 險(xiǎn) ；（ 三 ） 業(yè) 務(wù) 擴(kuò) 張 ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致 的 被 審 計(jì) 單 位 對(duì)市 場(chǎng) 需 求 的 估 計(jì) 不 準(zhǔn) 確 等 風(fēng) 險(xiǎn) ；（ 四 ） 新 頒 布 的 會(huì) 計(jì) 法 規(guī) ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致 的 被 審計(jì) 單 位 執(zhí) 行 法 規(guī) 不 當(dāng) 或 不 完 整 ， 或 會(huì) 計(jì) 處 理 成 本增 加 等 風(fēng) 險(xiǎn) ；（ 五 ） 監(jiān) 管 要 求 ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致 的 被 審 計(jì) 單 位 法律 責(zé) 任 增 加 等 風(fēng) 險(xiǎn) ； 28 （ 六 ） 本 期 及 未 來 的 融 資 條 件 ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致 的被 審 計(jì) 單 位 由 于 無 法 滿 足 融 資 條 件 而 失 去 融 資 機(jī)會(huì) 等 風(fēng) 險(xiǎn) ；（ 七 ） 信 息 技 術(shù) 的 運(yùn) 用 ， 及 其 可 能 導(dǎo) 致 的 被 審 計(jì)單 位 信 息 系 統(tǒng) 與 業(yè) 務(wù) 流 程 難 以 融 合 等 風(fēng) 險(xiǎn) 。多 數(shù) 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 險(xiǎn) 最 終 都 會(huì) 產(chǎn) 生 財(cái) 務(wù) 后 果 ， 從 而 影響 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 。 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 根 據(jù) 被 審 計(jì) 單 位的 具 體 情 況 考 慮 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 險(xiǎn) 是 否 可 能 導(dǎo) 致 財(cái) 務(wù) 報(bào)表 發(fā) 生 重 大 錯(cuò) 報(bào) 。管 理 層 通 常 制 定 識(shí) 別 和 應(yīng) 對(duì) 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 策 略 ，注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 過程 。 29 被 審 計(jì) 單 位 內(nèi) 部 或 外 部 對(duì) 財(cái) 務(wù) 業(yè) 績(jī) 的 衡 量 和 評(píng) 價(jià)可 能 對(duì) 管 理 層 產(chǎn) 生 壓 力 ， 促 使 其 采 取 行 動(dòng) 改 善 財(cái)務(wù) 業(yè) 績(jī) 或 歪 曲 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 。 在 了 解 被 審 計(jì) 單 位 財(cái) 務(wù) 業(yè) 績(jī) 衡 量 和 評(píng) 價(jià) 情 況 時(shí) ，注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 關(guān) 注 下 列 信 息 ：（ 一 ） 關(guān) 鍵 業(yè) 績(jī) 指 標(biāo) ；（ 二 ） 業(yè) 績(jī) 趨 勢(shì) ；（ 三 ） 預(yù) 測(cè) 、 預(yù) 算 和 差 異 分 析 ；（ 四 ） 管 理 層 和 員 工 業(yè) 績(jī) 考 核 與 激 勵(lì) 性 報(bào) 酬 政策 ；（ 五 ） 分 部 信 息 與 不 同 層 次 部 門 的 業(yè) 績(jī) 報(bào) 告 ；（ 六 ） 與 競(jìng) 爭(zhēng) 對(duì) 手 的 業(yè) 績(jī) 比 較 ；（ 七 ） 外 部 機(jī) 構(gòu) 提 出 的 報(bào) 告 。 30 四 、 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 內(nèi) 部 控 制導(dǎo) 入 案 例 ： 1945年 ， 雷 創(chuàng) 辦 了 美 國 芝 加 哥 第 一 證 券 公司 。 在 經(jīng) 過 數(shù) 十 年 苦 心 經(jīng) 營(yíng) 之 后 ， 雷 確 突 然 于1968年 6月 4日 的 早 上 自 殺 。 在 遺 書 中 雷 承 認(rèn) ，20多 年 他 一 直 竊 取 客 戶 們 的 資 金 進(jìn) 行 證 券 投 機(jī)炒 作 。 現(xiàn) 因 資 金 周 轉(zhuǎn) 不 靈 ， 使 許 多 客 戶 蒙 受 巨大 損 失 ， 因 無 法 交 待 而 不 得 不 自 殺 。 受 到 損 失的 投 資 者 們 起 訴 了 厄 斯 特 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 ， 20多年 來 ， 芝 加 哥 第 一 證 券 公 司 一 直 由 他 們 審 計(jì) 。原 告 的 訴 訟 理 由 是 ： 厄 斯 特 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 幫 助和 縱 容 了 雷 的 欺 詐 ， 因 為 他 們 沒 有 發(fā) 現(xiàn) 和 揭 露芝 加 哥 第 一 證 券 公 司 的 內(nèi) 部 控 制 弱 點(diǎn) ， 以 至 于 31 雷 能 長(zhǎng) 期 私 自 挪 用 公 司 資 金 ， 欺 騙 投 資者 ， 原 告 稱 ， 如 果 厄 斯 特 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所發(fā) 現(xiàn) 了 這 些 內(nèi) 部 控 制 弱 點(diǎn) 后 ， 就 會(huì) 進(jìn) 行調(diào) 查 ， 就 會(huì) 發(fā) 現(xiàn) 虛 假 的 投 資 計(jì) 劃 ， 從 而使 欺 騙 終 止 。 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 對(duì) 此 進(jìn) 行 了抗 辯 ， 認(rèn) 為 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 的 責(zé) 任 是 審 核財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 ， 而 不 是 設(shè) 計(jì) 內(nèi) 部 控 制 制 度 。美 國 法 庭 經(jīng) 過 一 審 、 二 審 、 三 審 ， 均 得出 不 同 的 裁 判 結(jié) 果 ， 此 案 至 今 還 存 有 不同 爭(zhēng) 議 。 32 思考？1、 你 認(rèn) 為 在 這 個(gè) 案 件 中 ， 企 業(yè) 應(yīng) 該 負(fù) 有什 么 責(zé) 任 ？2、 什 么 是 內(nèi) 部 控 制 制 度 ？ 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 審計(jì) 時(shí) 需 不 需 要 考 慮 被 審 單 位 的 內(nèi) 部 控 制 ？3、 你 從 這 個(gè) 案 件 中 得 到 的 啟 示 是 什 么 ？ 33 （ 一 ） 內(nèi) 部 控 制 的 概 念v內(nèi) 部 控 制 的 由 來 內(nèi) 部 牽 制v內(nèi) 部 控 制 的 含 義 內(nèi) 部 控 制 是 被 審 計(jì) 單 位 為 了 合 理 保 證財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 的 可 靠 性 、 經(jīng) 營(yíng) 的 效 率 和 效 果 以及 對(duì) 法 律 法 規(guī) 的 遵 守 ， 由 治 理 層 、 管 理 層和 其 他 人 員 設(shè) 計(jì) 和 執(zhí) 行 的 政 策 和 程 序 。v內(nèi) 部 控 制 的 目 標(biāo)具 體 來 說 有 助 于 管 理 層 保 證 業(yè) 務(wù) 活 動(dòng) 的 有 效 進(jìn) 行 ； 保 護(hù)資 產(chǎn) 的 安 全 和 完 整 ； 防 止 、 發(fā) 現(xiàn) 、 糾 正 錯(cuò) 誤 和 舞 弊 ； 保證 會(huì) 計(jì) 資 料 的 真 實(shí) 、 合 法 、 完 整 。 34 1、 建 立 內(nèi) 部 控 制 是 誰 的 責(zé) 任 ？2、 應(yīng) 當(dāng) 建 立 什 么 樣 的 內(nèi) 部 控 制 ？3、 在 了 解 被 審 單 位 及 其 環(huán) 境 時(shí) 應(yīng) 對(duì) 內(nèi) 部 控制 了 解 的 程 度 （ 二 ） 有 關(guān) 內(nèi) 部 控 制 的 考 慮管 理 當(dāng) 局 的 責(zé) 任 能 為 會(huì) 計(jì) 報(bào) 表 公 允 表 達(dá) 提 供 合 理 保 證 的內(nèi) 部 控 制 制 度 ； 評(píng) 價(jià) 控 制 的 設(shè) 計(jì) ， 并 確 定 其 是 否 得 到 執(zhí) 行 ， 但 不包 括 對(duì) 控 制 是 否 得 到 一 貫 執(zhí) 行 的 測(cè) 試 35 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 通 常 實(shí) 施 下 列 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 程 序 ， 以 獲取 有 關(guān) 控 制 設(shè) 計(jì) 和 執(zhí) 行 的 審 計(jì) 證 據(jù) ：（ 1） 詢 問 被 審 計(jì) 單 位 的 人 員 ；（ 2） 觀 察 特 定 控 制 的 運(yùn) 用 ；（ 3） 檢 查 文 件 和 報(bào) 告 ；（ 4） 追 蹤 交 易 在 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 信 息 系 統(tǒng) 中 的 處 理 過程 （ 穿 行 測(cè) 試 ） 。除 非 存 在 某 些 可 以 使 控 制 得 到 一 貫 運(yùn) 行 的 自 動(dòng)化 控 制 ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 對(duì) 控 制 的 了 解 并 不 能 夠 代替 對(duì) 控 制 運(yùn) 行 有 效 性 的 測(cè) 試 。 36 了 解 內(nèi) 控 的 步 驟 ： （ 1） 識(shí) 別 需 要 降 低 那 些 風(fēng) 險(xiǎn) 以 預(yù) 防 財(cái) 務(wù) 報(bào)表 中 發(fā) 生 重 大 錯(cuò) 報(bào)（ 2） 記 錄 相 關(guān) 的 內(nèi) 部 控 制（ 3） 評(píng) 估 控 制 的 執(zhí) 行（ 4） 評(píng) 估 內(nèi) 部 控 制 的 設(shè) 計(jì) 37 4、 內(nèi) 部 控 制 完 全 能 防 止 和 發(fā) 現(xiàn) 錯(cuò) 弊 的 產(chǎn) 生嗎 ？5、 內(nèi) 部 控 制 與 審 計(jì) 有 何 關(guān) 系 ？ 與審計(jì)相關(guān)的控制，包括被審計(jì)單位為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)設(shè)計(jì)和實(shí)施的控制。即注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的內(nèi)部控制只是與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制，并非被審計(jì)單位所有的內(nèi)部控制。 38 執(zhí) 行 人 員 的 素 質(zhì) 和 工 作 質(zhì) 量串 通 舞 弊內(nèi) 部 控 制 的 設(shè) 計(jì) 和 運(yùn) 行 受 制 于 成 本 與 效 益原 則內(nèi) 部 控 制 一 般 僅 針 對(duì) 常 規(guī) 業(yè) 務(wù) 活 動(dòng) 而 設(shè) 計(jì)執(zhí) 行 人 員 濫 用 職 權(quán) 或 屈 從 于 外 部 壓 力經(jīng) 營(yíng) 環(huán) 境 和 業(yè) 務(wù) 性 質(zhì) 的 變 化 內(nèi) 部 控 制 對(duì) 會(huì) 計(jì) 報(bào) 表 的 公 允 性只 能 提 供 合 理 保 證 ， 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)始 終 大 于 零 39 CPA執(zhí) 行 報(bào) 表 審 計(jì) 時(shí) ， 都 應(yīng) 當(dāng) 對(duì) 內(nèi) 控 進(jìn) 行充 分 了 解CPA根 據(jù) 對(duì) 被 審 單 位 的 內(nèi) 控 的 了 解 ， 確 定是 否 進(jìn) 行 控 制 測(cè) 試 及 控 制 測(cè) 試 的 性 質(zhì) 、 時(shí)間 和 范 圍對(duì) 被 審 單 位 內(nèi) 控 的 了 解 和 測(cè) 試 ， 不 能 代 替實(shí) 質(zhì) 性 程 序 （ 必 須 執(zhí) 行 ）（ 選 擇 執(zhí) 行 ）（ 必 須 執(zhí) 行 ） 40 （ 三 ） 內(nèi) 部 控 制 的 框 架 內(nèi) 部 控 制控 制環(huán) 境 信 息系 統(tǒng) 與溝 通 對(duì) 控 制的 監(jiān) 督風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng)估 過 程 控 制活 動(dòng) 41 控制環(huán)境控 制 環(huán) 境 包 括 治 理 職 能 和 管 理 職 能 ， 以及 治 理 層 和 管 理 層 對(duì) 內(nèi) 部 控 制 及 其 重 要性 的 態(tài) 度 、 認(rèn) 識(shí) 和 措 施 。良 好 的 控 制 環(huán) 境 是 實(shí) 施 有 效 內(nèi) 部 控 制 的基 礎(chǔ)在 業(yè) 務(wù) 承 接 階 段 ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 就 需 要 對(duì)控 制 環(huán) 境 做 出 初 步 了 解 和 評(píng) 價(jià) 42 控 制 環(huán) 境 人 力 資 源政 策 和 實(shí) 務(wù)組 織 結(jié) 構(gòu) 對(duì) 勝 任 能力 的 重 視管 理 層 的 理 念和 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 格 控 制 環(huán) 境 的 要 素對(duì) 誠 信 和 道 德 價(jià) 值觀 念 的 溝 通 與 落 實(shí)；治 理 層 的參 與 程 度 職 權(quán) 和 責(zé)任 的 分 配 控 制 環(huán) 境 反 映 了 管 理 當(dāng) 局 和 董 事 會(huì) 關(guān) 于 控 制 對(duì) 公司 的 重 要 性 的 態(tài) 度 43 被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 過 程 包 括 識(shí) 別 與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān)的 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 險(xiǎn) ， 以 及 針 對(duì) 這 些 風(fēng) 險(xiǎn) 所 采 取的 措 施 。注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 風(fēng) 險(xiǎn)評(píng) 估 過 程 和 結(jié) 果 。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定管理層如何識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、如何估計(jì)該風(fēng)險(xiǎn)的重要性、如何評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，以及如何采取措施管理這些風(fēng)險(xiǎn) 44 如 果 被 審 計(jì) 單 位 的 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 過 程 符 合 其具 體 情 況 ， 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估過 程 和 結(jié) 果 有 助 于 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 識(shí) 別 財(cái) 務(wù)報(bào) 表 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 。在 審 計(jì) 過 程 中 ， 如 果 識(shí) 別 出 管 理 層 未 能識(shí) 別 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng)考 慮 被 審 計(jì) 單 位 的 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 過 程 為 何 沒有 識(shí) 別 出 這 些 風(fēng) 險(xiǎn) ， 以 及 評(píng) 估 過 程 是 否適 合 于 具 體 環(huán) 境 。 45 信息系統(tǒng)與溝通與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān) 的 信 息 系 統(tǒng) ， 包 括 用 以生 成 、 記 錄 、 處 理 和 報(bào) 告 交 易 、 事 項(xiàng) 和情 況 ， 對(duì) 相 關(guān) 資 產(chǎn) 、 負(fù) 債 和 所 有 者 權(quán) 益履 行 經(jīng) 營(yíng) 管 理 責(zé) 任 的 程 序 和 記 錄 。與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān) 的 信 息 系 統(tǒng) 應(yīng) 當(dāng) 與 業(yè) 務(wù)流 程 相 適 應(yīng) 。 46 在 了 解 與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān) 的 信 息 系 統(tǒng) 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì)計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 特 別 關(guān) 注 由 于 管 理 層 凌 駕 于 賬 戶 記 錄控 制 之 上 ， 或 規(guī) 避 控 制 行 為 而 產(chǎn) 生 的 重 大 錯(cuò) 報(bào)風(fēng) 險(xiǎn) ， 并 考 慮 被 審 計(jì) 單 位 如 何 糾 正 不 正 確 的 交易 處 理 。與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān) 的 溝 通 包 括 使 員 工 了 解 各 自 在與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 有 關(guān) 的 內(nèi) 部 控 制 方 面 的 角 色 和 職 責(zé) ，員 工 之 間 的 工 作 聯(lián) 系 ， 以 及 向 適 當(dāng) 級(jí) 別 的 管 理層 報(bào) 告 例 外 事 項(xiàng) 的 方 式 。注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 了 解 被 審 計(jì) 單 位 內(nèi) 部 如 何 對(duì) 財(cái)務(wù) 報(bào) 告 的 崗 位 職 責(zé) ， 以 及 與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān) 的 重大 事 項(xiàng) 進(jìn) 行 溝 通 。 47 控制活動(dòng)控 制 活 動(dòng) 是 指 有 助 于 確 保 管 理 層 的 指 令 得 以 執(zhí)行 的 政 策 和 程 序 ， 包 括 與 授 權(quán) 、 業(yè) 績(jī) 評(píng) 價(jià) 、 信息 處 理 、 實(shí) 物 控 制 和 職 責(zé) 分 離 等 相 關(guān) 的 活 動(dòng)授 權(quán) ： 目 的 是 保 證 交 易 在 管 理 層 授 權(quán) 范 圍 內(nèi) 進(jìn)行 。業(yè) 績(jī) 評(píng) 價(jià) ： 包 括 被 審 計(jì) 單 位 分 析 評(píng) 價(jià) 實(shí) 際 業(yè) 績(jī)與 預(yù) 算 （ 或 預(yù) 測(cè) 、 前 期 業(yè) 績(jī) ） 的 差 異 ， 綜 合 分析 財(cái) 務(wù) 數(shù) 據(jù) 與 經(jīng) 營(yíng) 數(shù) 據(jù) 的 內(nèi) 在 關(guān) 系 ， 將 內(nèi) 部 數(shù)據(jù) 與 外 部 信 息 來 源 相 比 較 ， 評(píng) 價(jià) 職 能 部 門 、 分支 機(jī) 構(gòu) 或 項(xiàng) 目 活 動(dòng) 的 業(yè) 績(jī) ， 以 及 對(duì) 發(fā) 現(xiàn) 的 異 常差 異 或 關(guān) 系 采 取 必 要 的 調(diào) 查 與 糾 正 措 施 。 48 信 息 處 理 ： 被 審 計(jì) 單 位 通 常 執(zhí) 行 各 種 措施 ， 檢 查 各 種 類 型 信 息 處 理 環(huán) 境 下 的 交易 的 準(zhǔn) 確 性 、 完 整 性 和 授 權(quán) 。 信 息 處 理系 統(tǒng) 可 以 是 人 工 的 ， 自 動(dòng) 化 的 ， 或 是 基于 自 動(dòng) 流 程 的 人 工 控 制實(shí) 物 控 制 ： 包 括 了 解 對(duì) 資 產(chǎn) 和 記 錄 采 取適 當(dāng) 的 安 全 保 護(hù) 措 施 ， 對(duì) 訪 問 計(jì) 算 機(jī) 程序 和 數(shù) 據(jù) 文 件 設(shè) 置 授 權(quán) ， 以 及 定 期 盤 點(diǎn)并 將 盤 點(diǎn) 記 錄 與 會(huì) 計(jì) 記 錄 相 核 對(duì) 實(shí)物控制的效果影響資產(chǎn)的安全，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性及審計(jì)產(chǎn)生影響。 49 權(quán) 責(zé) 分 離 ： 包 括 了 解 被 審 計(jì) 單 位 如 何 將交 易 授 權(quán) 、 交 易 記 錄 以 及 資 產(chǎn) 保 管 等 職責(zé) 分 配 給 不 同 員 工 ， 以 防 范 同 一 員 工 在履 行 多 項(xiàng) 職 責(zé) 時(shí) 可 能 發(fā) 生 的 舞 弊 或 錯(cuò) 誤 在了解控制活動(dòng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮一項(xiàng)控制活動(dòng)單獨(dú)或連同其他控制活動(dòng)，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報(bào)存在的重大錯(cuò)報(bào)。 50 不 相 容 職 責(zé) 分 離交 易 的 授 權(quán) 、 執(zhí) 行 、 記 錄 、 保 管 職 責(zé) 由 不 同 部門 或 人 員 完 成會(huì) 計(jì) 的 應(yīng) 收 賬 款 的 總 賬 與 明 細(xì) 賬 、 記 錄 現(xiàn) 金 賬與 調(diào) 節(jié) 銀 行 賬 戶 、 現(xiàn) 金 支 出 與 調(diào) 節(jié) 銀 行 賬 戶 、付 款 憑 單 的 批 準(zhǔn) 與 支 票 簽 發(fā) 等 應(yīng) 分 離計(jì) 算 機(jī) 信 息 系 統(tǒng) 內(nèi) 的 程 序 設(shè) 計(jì) 、 電 腦 操 作 、 數(shù)據(jù) 控 制 、 系 統(tǒng) 分 析 應(yīng) 分 開 51 討論： 遠(yuǎn) 大 公 司 有 三 位 員 工 必 須 分 擔(dān) 以 下 工 作 ：(1)記 錄 并 保 管 總 賬 ；(2)記 錄 并 保 管 應(yīng) 付 賬 款 明 細(xì) 賬 ；(3)記 錄 并 保 管 應(yīng) 收 賬 款 明 細(xì) 賬 ；(4)記 錄 貨 幣 資 金 日 記 賬 ；(5)記 錄 、 填 寫 支 票 ；(6)發(fā) 出 銷 貨 退 回 及 折 讓 的 貸 項(xiàng) 通 知 單 ；(7)調(diào) 節(jié) 銀 行 存 款 日 記 賬 與 銀 行 存 款 對(duì) 賬 單 ；(8)保 管 并 送 存 現(xiàn) 金 收 入 。 52 如 果 你 是 該 公 司 的 會(huì) 計(jì) 主 管 ， 請(qǐng) 問 應(yīng) 如 何將 這 8項(xiàng) 工 作 分 配 給 三 位 職 員 ， 既 使 得 工 作 量 相當(dāng) ， 又 能 達(dá) 到 內(nèi) 部 控 制 制 度 的 要 求 。 你 分 對(duì) 了 嗎 ？ 2、 31、 6、 7 4、 5、 8 53 對(duì)控制的監(jiān)督對(duì) 控 制 的 監(jiān) 督 是 指 被 審 計(jì) 單 位 評(píng) 價(jià) 內(nèi) 部 控 制 在一 段 時(shí) 間 內(nèi) 運(yùn) 行 有 效 性 的 過 程 ， 該 過 程 包 括 及時(shí) 評(píng) 價(jià) 控 制 的 設(shè) 計(jì) 和 運(yùn) 行 ， 以 及 根 據(jù) 情 況 的 變化 采 取 必 要 的 糾 正 措 施 。被 審 計(jì) 單 位 可 能 使 用 內(nèi) 部 審 計(jì) 人 員 或 具 有 類 似職 能 的 人 員 對(duì) 內(nèi) 部 控 制 的 設(shè) 計(jì) 和 執(zhí) 行 進(jìn) 行 專 門的 評(píng) 價(jià) 。 被 審 計(jì) 單 位 也 可 能 利 用 與 外 部 有 關(guān) 各 方 溝 通 或交 流 所 獲 取 的 信 息 監(jiān) 督 相 關(guān) 的 控 制 活 動(dòng) 。注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 了 解 與 被 審 計(jì) 單 位 監(jiān) 督 活 動(dòng) 相關(guān) 的 信 息 來 源 ， 以 及 管 理 層 認(rèn) 為 信 息 具 有 可 靠性 的 依 據(jù) 。 54 （ 四 ） 了 解 和 評(píng) 價(jià) 內(nèi) 部 控 制實(shí) 務(wù) 中 ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 從 被 審 計(jì) 單 位 整 體 層面 和 業(yè) 務(wù) 流 程 層 面 分 別 了 解 和 評(píng) 價(jià) 被 審 計(jì) 單 位的 內(nèi) 部 控 制 。整體層面：擬 采 用 的 審 計(jì) 程 序 ： 詢 問 、 觀 察 、 檢 查 和 穿 行 測(cè) 試重 點(diǎn) 關(guān) 注 ： 內(nèi) 控 各 組 成 要 素 是 否 得 到 執(zhí) 行 （ 運(yùn) 用 職 業(yè) 判 斷 ） ， 考 慮 控 制 環(huán) 境加 以 記 錄 ： 形 成 審 計(jì) 工 作 記 錄 整體層面的內(nèi)控是否有效將直接影響重要業(yè)務(wù)流程層面控制的有效性 55 在業(yè)務(wù)流程層面了 解 內(nèi) 部 控 制確 定 重 要 業(yè)務(wù) 流 程 和 重要 交 易 類 別 了 解 重 要 交易 流 程 并 進(jìn)行 記 錄 確 定 可 能 發(fā)生 錯(cuò) 報(bào) 的 環(huán)節(jié) 識(shí) 別 和 了 解相 關(guān) 控 制執(zhí) 行 穿 行 測(cè)試 ， 證 實(shí) 對(duì)控 制 的 了 解進(jìn) 行 初 步 評(píng)價(jià) 和 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng)估 交 易 生 成 、 記錄 、 處 理 及 報(bào)告 的 程 序檢 查 、 觀 察 、 詢問 、 穿 行 測(cè) 試 控 制 的 目 標(biāo) 就 是 為 了 防止 錯(cuò) 報(bào) 的 發(fā) 生 ， 或 發(fā) 現(xiàn)并 糾 正 錯(cuò) 報(bào) 進(jìn) 一 步 了 解和 評(píng) 價(jià) 詢 問 56 控 制 目 標(biāo) 解 釋完 整 性 ： 所 有 的 交 易已 記 錄 必 須 有 程 序 確 保 沒 有 漏 記實(shí) 際 發(fā) 生 的 交 易存 在 和 發(fā) 生 ： 每 項(xiàng) 已記 錄 的 交 易 均 真 實(shí) 必 須 有 程 序 確 保 沒 有 虛 構(gòu)的 或 重 復(fù) 入 賬 的 項(xiàng) 目適 當(dāng) 計(jì) 量 交 易 必 須 有 程 序 確 保 交 易 以 適當(dāng) 的 金 額 入 賬恰 當(dāng) 確 定 交 易 生 成 的會(huì) 計(jì) 期 間 （ 截 止 性 ） 必 須 有 程 序 確 保 交 易 在 適當(dāng) 的 會(huì) 計(jì) 期 間 內(nèi) 入 賬恰 當(dāng) 分 類 必 須 有 程 序 確 保 將 交 易 計(jì) 入 正 確的 總 分 類 帳 和 明 細(xì) 帳正 確 匯 總 和 過 賬 必 須 有 程 序 確 保 所 有 作 為 帳 簿 記錄 中 的 借 貸 方 余 額 都 正 確 的 加 以 歸 集 ， 并 過 賬 57 對(duì) 業(yè) 務(wù) 流 程 層 面 的 有 關(guān) 控 制 進(jìn) 行 進(jìn) 一 步 的了 解 和 評(píng) 價(jià)針 對(duì) 易 發(fā) 生 錯(cuò) 報(bào) 的 環(huán) 節(jié) ， CPA應(yīng) 確 定 ：被 審 單 位 是 否 建 立 了 有 效 的 控 制 ， 以 防 止 或 發(fā)現(xiàn) 并 糾 正 這 些 錯(cuò) 報(bào) ； 被 審 單 位 是 否 遺 漏 了 必 要的 控 制 ； 是 否 識(shí) 別 了 可 以 最 有 效 測(cè) 試 的 控 制預(yù) 防 性 控 制檢 查 性 控 制用 于 正 常 業(yè) 務(wù) 流 程 的 每 一 項(xiàng) 交 易 ， 以 防 止 錯(cuò) 報(bào) 的 發(fā) 生管 理 層 用 來 監(jiān) 督 實(shí) 現(xiàn) 流 程 目 標(biāo) 的 控 制 ， 以 發(fā) 現(xiàn) 可 能發(fā) 生 的 錯(cuò) 報(bào) 58 CPA應(yīng) 進(jìn) 一 步 判 斷 控 制 是 否 有 效 （ 控 制 如何 執(zhí) 行 、 由 誰 執(zhí) 行 、 怎 樣 運(yùn) 行 ？ ）在 了 解 控 制 活 動(dòng) 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 重點(diǎn) 考 慮 一 項(xiàng) 控 制 活 動(dòng) 單 獨(dú) 或 連 同 其 他 控制 活 動(dòng) ， 是 否 能 夠 以 及 如 何 防 止 或 發(fā) 現(xiàn)并 糾 正 各 類 交 易 、 帳 戶 余 額 、 列 報(bào) 存 在的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 59 對(duì) 控 制 進(jìn) 行 初 步 評(píng) 價(jià)評(píng)價(jià)結(jié)論：所 設(shè) 計(jì) 的 控 制 單 獨(dú) 或 連 同 其 他 控 制 能 夠 防止 或 發(fā) 現(xiàn) 并 糾 正 重 大 錯(cuò) 報(bào) ， 并 得 到 執(zhí) 行控 制 本 身 的 設(shè) 計(jì) 是 合 理 的 ,但 沒 有 得 到 執(zhí) 行控 制 本 身 的 設(shè) 計(jì) 是 無 效 的 或 缺 乏 必 要 控 制上 述 評(píng) 價(jià) 結(jié) 論 只 是 初 步 結(jié) 論 ， 仍 可 能 隨 控 制 測(cè)試 后 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 結(jié) 果 而 發(fā) 生 變 化 。 60 控 制 設(shè) 計(jì) 是 否 合 理控 制 是 否 得 到 執(zhí) 行是 否 依 賴 控 制 ， 并實(shí) 施 控 制 測(cè) 試控 制 測(cè) 試評(píng) 估 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng)險(xiǎn) 低 ， 實(shí) 質(zhì) 性 程 序的 范 圍 減 少 實(shí) 質(zhì) 性 程 序考 慮 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)對(duì) 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 的 影 響否否否對(duì)控制的了解和評(píng)價(jià)不能代替對(duì)控制運(yùn)行有效性的測(cè)試 61 對(duì) 財(cái) 務(wù) 流 程 的 了 解注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 還 需 要 進(jìn) 一 步 了 解 有 關(guān) 信 息從 具 體 交 易 的 業(yè) 務(wù) 流 程 過 如 總 賬 、 財(cái) 務(wù)報(bào) 表 以 及 相 關(guān) 列 報(bào) 的 流 程 ， 即 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告流 程 及 其 控 制這 一 流 程 及 其 控 制 與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 的 列 報(bào) 認(rèn)定 直 接 相 關(guān)步 驟 與 重 要 業(yè) 務(wù) 流 程 類 似 62 五 、 評(píng) 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)識(shí) 別 、 評(píng) 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)需 要 特 別 考 慮 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)僅 通 過 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 無 法 應(yīng) 對(duì) 的 重 大 錯(cuò) 報(bào)風(fēng) 險(xiǎn)對(duì) 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 的 修 正 63 識(shí) 別 和 評(píng) 估 風(fēng) 險(xiǎn)注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 識(shí) 別 和 評(píng) 估 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 層 次 以 及各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 、 列 報(bào) 認(rèn) 定 層 次 的 重 大 錯(cuò)報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 。在 識(shí) 別 和 評(píng) 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng)當(dāng) 實(shí) 施 下 列 審 計(jì) 程 序 ：（ 一 ） 在 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 的 整 個(gè) 過 程 中識(shí) 別 風(fēng) 險(xiǎn) ,并 考 慮 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 、 列 報(bào) ；（ 二 ） 將 識(shí) 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 與 認(rèn) 定 層 次 可 能 發(fā) 生 錯(cuò) 報(bào) 的領(lǐng) 域 相 聯(lián) 系 ；（ 三 ） 考 慮 識(shí) 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 是 否 重 大 ；（ 四 ） 考 慮 識(shí) 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 導(dǎo) 致 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 發(fā) 生 重 大 錯(cuò)報(bào) 的 可 能 性 。 64 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 層 次 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)控 制 環(huán) 境各 認(rèn) 定 層 次 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 將 所 了 解 的 控 制 與 特 定 認(rèn) 定 相 聯(lián)系 。 控 制 與 認(rèn) 定 直 接 或 間 接 相 關(guān) ； 關(guān) 系 越 間 接 ，控 制 對(duì) 防 止 或 發(fā) 現(xiàn) 并 糾 正 認(rèn) 定 錯(cuò) 報(bào) 的 效 果 越 小 ?？?慮 對(duì) 識(shí) 別 的 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 、 列 報(bào) 認(rèn) 定層 次 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 予 以 匯 總 和 評(píng) 估 ， 以 確 定進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 性 質(zhì) 、 時(shí) 間 和 范 圍 65 如 果 通 過 對(duì) 內(nèi) 部 控 制 的 了 解 發(fā) 現(xiàn) 下 列 情 況 ， 并對(duì) 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 局 部 或 整 體 的 可 審 計(jì) 性 產(chǎn) 生 疑 問 ，注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 考 慮 出 具 保 留 意 見 或 無 法 表 示意 見 的 審 計(jì) 報(bào) 告 ：（ 1） 被 審 計(jì) 單 位 會(huì) 計(jì) 記 錄 的 狀 況 和 可 靠 性 存在 重 大 問 題 ， 不 能 獲 取 充 分 、 適 當(dāng) 的 審 計(jì) 證 據(jù)以 發(fā) 表 無 保 留 意 見 ；（ 2） 對(duì) 管 理 層 的 誠 信 存 在 嚴(yán) 重 疑 慮 。必 要 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 考 慮 解 除 業(yè) 務(wù) 約 定 ?？?慮 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 的 可 審 計(jì) 性 66 需 要 特 別 考 慮 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) (特 別 風(fēng) 險(xiǎn) )特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 運(yùn) 用 職 業(yè) 判斷 ， 確 定 識(shí) 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 哪 些 是 需 要 特 別 考 慮的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 。在 確 定 哪 些 風(fēng) 險(xiǎn) 是 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師應(yīng) 當(dāng) 在 考 慮 識(shí) 別 出 的 控 制 對(duì) 相 關(guān) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 抵 消效 果 前 ， 根 據(jù) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 性 質(zhì) 、 潛 在 錯(cuò) 報(bào) 的 重 要程 度 和 發(fā) 生 的 可 能 性 ， 判 斷 風(fēng) 險(xiǎn) 是 否 屬 于 特別 風(fēng) 險(xiǎn) 。 67 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 通 常 與 重 大 的 非 常 規(guī) 交 易 和 判 斷事 項(xiàng) 有 關(guān) 。非 常 規(guī) 交 易 是 指 由 于 金 額 或 性 質(zhì) 異 常 而 不經(jīng) 常 發(fā) 生 的 交 易 。判 斷 事 項(xiàng) 通 常 包 括 作 出 的 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 。對(duì) 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 評(píng) 價(jià) 相 關(guān) 控制 的 設(shè) 計(jì) 情 況 ， 并 確 定 其 是 否 已 經(jīng) 得 到 執(zhí)行 。 68 如 果 管 理 層 未 能 實(shí) 施 控 制 以 恰 當(dāng) 應(yīng) 對(duì) 特別 風(fēng) 險(xiǎn) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 認(rèn) 為 內(nèi) 部 控 制存 在 重 大 缺 陷 ， 并 考 慮 其 對(duì) 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 的影 響 。 并 且 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 就 此 類 事 項(xiàng)與 治 理 層 溝 通 。作 為 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 的 一 部 分 ， 如 果 認(rèn) 為 僅 通 過 實(shí) 質(zhì)性 程 序 獲 取 的 審 計(jì) 證 據(jù) 無 法 將 認(rèn) 定 層 次 的 重 大錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 降 至 可 接 受 的 低 水 平 ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng)當(dāng) 評(píng) 價(jià) 被 審 計(jì) 單 位 針 對(duì) 這 些 風(fēng) 險(xiǎn) 設(shè) 計(jì) 的 控 制 ，并 確 定 其 執(zhí) 行 情 況 。僅 通 過 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 無 法 應(yīng) 對(duì) 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 69 在 被 審 計(jì) 單 位 對(duì) 日 常 交 易 采 用 高 度 自 動(dòng)化 處 理 的 情 況 下 ， 審 計(jì) 證 據(jù) 可 能 僅 以 電子 形 式 存 在 ， 其 充 分 性 和 適 當(dāng) 性 通 常 取決 于 自 動(dòng) 化 信 息 系 統(tǒng) 相 關(guān) 控 制 的 有 效 性 ，注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 考 慮 僅 通 過 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性程 序 不 能 獲 取 充 分 、 適 當(dāng) 審 計(jì) 證 據(jù) 的 可能 性 。如 果 認(rèn) 為 僅 通 過 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 不 能 獲取 充 分 、 適 當(dāng) 的 審 計(jì) 證 據(jù) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師應(yīng) 當(dāng) 考 慮 依 賴 的 相 關(guān) 控 制 的 有 效 性 。 70 對(duì) 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 的 修 正如 果 通 過 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 獲 取 的 審 計(jì) 證 據(jù)與 初 始 評(píng) 估 獲 取 的 審 計(jì) 證 據(jù) 相 矛 盾 ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì)師 應(yīng) 當(dāng) 修 正 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 結(jié) 果 ， 并 相 應(yīng) 修 改 原 計(jì) 劃實(shí) 施 的 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 。評(píng) 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 與 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境一 樣 ， 也 是 一 個(gè) 連 續(xù) 和 動(dòng) 態(tài) 的 收 集 、 更 新 與 分析 信 息 的 過 程 ， 貫 穿 于 整 個(gè) 審 計(jì) 過 程 的 始 終 71 思 考 ： 不 論 被 審 計(jì) 單 位 的 內(nèi) 部 控 制 多 么 健 全 ，注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 都 不 能 過 分 地 依 賴 其 內(nèi) 部 自 制 的書 面 證 據(jù) ， 對(duì) 嗎 ?【 答 】 是 的 。 因 為 健 全 的 內(nèi) 部 控 制 并 不 代 表其 已 得 到 了 有 效 的 執(zhí) 行 。 同 時(shí) ， 由 于 內(nèi) 部 控制 制 度 存 在 固 有 的 局 限 性 ， 即 便 得 到 了 有 效執(zhí) 行 ， 也 可 能 存 在 差 錯(cuò) 。 因 此 ， 不 能 過 分 地依 賴 被 審 計(jì) 單 位 自 制 的 書 面 證 據(jù) 。 72 1、 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 根 據(jù) 其 對(duì) 被 審 計(jì) 單 位 內(nèi)部 控 制 的 了 解 ， 確 定 ( )。A.是 否 進(jìn) 行 控 制 性 測(cè) 試B.是 否 進(jìn) 行 實(shí) 質(zhì) 性 測(cè) 試C.將 要 執(zhí) 行 的 控 制 測(cè) 試 的 性 質(zhì) 、 時(shí) 間 和 范圍D.將 要 執(zhí) 行 的 實(shí) 質(zhì) 性 測(cè) 試 的 性 質(zhì) 、 時(shí) 間 和范 圍 73 2、 下 列 關(guān) 于 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)的 說 法 不 正 確 的 是 ( )。A.通 常 與 控 制 環(huán) 境 有 關(guān)B.于 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 整 體 存 在 廣 泛 聯(lián) 系C.可 能 影 響 多 項(xiàng) 認(rèn) 定D.直 接 界 定 與 某 類 交 易 、 帳 戶 余 額 、 列 報(bào)的 具 體 認(rèn) 定（ 2007注 會(huì) 考 題 ） 74 3、 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 在 進(jìn) 行 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 時(shí) ， 通 常 采 用 的審 計(jì) 程 序 是 ( )。A.將 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 與 其 所 依 據(jù) 的 會(huì) 計(jì) 記 錄 相 核 對(duì)B.實(shí) 施 分 析 程 序 以 識(shí) 別 異 常 的 交 易 或 事 項(xiàng) ， 以 及 對(duì)財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 和 審 計(jì) 產(chǎn) 生 影 響 的 金 額 、 比 率 和 趨 勢(shì)C.對(duì) 應(yīng) 收 帳 款 進(jìn) 行 函 證D.以 人 工 方 式 或 使 用 計(jì) 算 機(jī) 輔 助 審 計(jì) 技 術(shù) ， 對(duì) 記 錄或 文 件 中 的 數(shù) 據(jù) 計(jì) 算 準(zhǔn) 確 性 進(jìn) 行 核 對(duì)（ 2007注 會(huì) 考 題 ） 75 4、 在 了 解 控 制 環(huán) 境 時(shí) ， 注 冊(cè) 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng)關(guān) 注 的 內(nèi) 容 有 ( )。A.公 司 治 理 層 相 對(duì) 于 管 理 層 的 獨(dú) 立 性B.公 司 管 理 層 的 理 念 和 經(jīng) 營(yíng) 風(fēng) 格C.公 司 員 工 整 體 的 道 德 價(jià) 值 觀D.公 司 對(duì) 控 制 的 監(jiān) 督（ 2007注 會(huì) 考 題 ） 76 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 詢 問分 析 程 序觀 察 和 檢 查了 解 被 審 計(jì)單 位 及 其 環(huán) 境 六 個(gè) 方 面 ， 包 括 了 解 內(nèi) 控本章小結(jié)了 解 內(nèi) 控 了 解 的 內(nèi) 容 、 程 序 、 初 步 評(píng) 價(jià)評(píng) 估 重 大錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 如 何 識(shí) 別 和 評(píng) 估 77 本章復(fù)習(xí)思考題1、 何 為 風(fēng) 險(xiǎn) 評(píng) 估 程 序 ？ 具 體 包 括 哪 些 內(nèi)容 ？2、 何 為 內(nèi) 部 控 制 制 度 ？ 其 包 括 哪 些 內(nèi) 容 ？3、 如 何 對(duì) 內(nèi) 控 進(jìn) 行 初 步 評(píng) 價(jià) ？