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1、1 高 級 會 計 學 王 南 南 京 信 息 工 程 大 學 經 濟 管 理 學 院 會 計 系 聯(lián) 系 方 式 ： 13770638264 wn_ 2 第 二 章 合 并 財 務 報 表高級會計學王 南 經 管 院 會 計 系wn_ 3 第 一 節(jié) 概 述一 、 為 什 么 財 務 報 表 需 要 合 并 A公 司 是 B公 司 的 母 公 司 ， 持 有 B公 司 80 股 份 。 A公 司是 上 市 公 司 。 2006年 A公 司 和 B公 司 發(fā) 生 交 易 如 下 ： A公 司 將 賬 面 價 值 500萬 元 的 貨 物 以 1000萬 元 賣 給 B公司 ， B公 司 按 1

2、000萬 元 入 賬 ， 全 部 留 作 自 用 。 4 A： 營 業(yè) 收 入 1000萬 元 ， 營 業(yè) 成 本 500萬 元 ， 銷 售 利潤 ： 500萬 元B： 存 貨 1000萬 元但 當 把 A和 B當 做 一 個 企 業(yè) 集 團 主 體 時 ， 此 時 會 計主 體 為 該 企 業(yè) 集 團 。 此 原 賬 面 價 值 500萬 元 的 貨物 入 賬 價 值 是 多 少 ？ 是 500萬 元 還 是 1000萬 元 ？ 如 果 是 1000萬 元 ， 其 中 包 含 著 500萬 元 的 未 實 現(xiàn) 內 部銷 售 利 潤 。 5 二 、 合 并 財 務 報 表 的 意 義1、 涵

3、義 反 映 母 公 司 和 其 全 部 子 公 司 形 成 的 企 業(yè) 集 團 整 體 財務 狀 況 、 經 營 成 果 和 現(xiàn) 金 流 量 的 財 務 報 表 。 說 明 ： 母 公 司 與 子 公 司 的 含 義 甲 公 司 乙 公 司母 公 司 子 公 司投 資 并 控 制 6 2、 作 用 （ 誰 需 要 合 并 報 表 ）n 信 息 需 求 者 母 公 司 的 最 高 管 理 層 需 要 合 并 報 表 來 反 映 企 業(yè)集 團 的 財 務 狀 況 和 經 營 成 果 。 母 公 司 的 外 部 利 益 相 關 者 需 要 企 業(yè) 集 團 的 合 并財 務 報 表 來 獲 取 相 關

4、 財 務 信 息 。 國 家 稅 務 機 關 和 證 券 交 易 所 為 了 限 制 母 公 司 利用 對 子 公 司 的 控 制 關 系 進 行 非 法 避 稅 和 人 為 操 縱 利潤 。 7 三 、 合 并 財 務 報 表 的 特 點 1、 反 映 的 對 象 是 由 若 干 法 人 組 成 的 會 計 主 體 ， 而 不是 法 律 主 體 。 2、 由 集 團 中 對 其 他 企 業(yè) 有 控 制 權 的 控 股 公 司 或 母 公司 編 制 。 3、 以 個 別 會 計 報 表 為 基 礎 ， 有 獨 特 的 編 制 方 法 （ 在工 作 底 稿 中 編 制 抵 銷 和 調 整 分 錄

5、 ） 4、 不 同 于 匯 總 會 計 報 表 。 以 企 業(yè) 集 團 為 一 會 計 主 體 ， 母 公 司 以 母 子 公 司 個 別 會 計 報 表為 基 礎 ， 抵 銷 內 部 交 易 或 內 部 事 項 對 個 別 會 計 報 表 的 影 響 編制 的 財 務 報 表 。 8 四 、 合 并 會 計 報 表 與 投 資 的 關 系（ 一 ） 從 與 傳 統(tǒng) 的 投 資 分 類 來 看短 期 投 資 情 況 下 不 需 要 編 制 合 并 報 表長 期 債 權 投 資 情 況 下 不 需 要 編 制 合 并 報 表長 期 股 權 投 資 是 編 制 合 并 報 表 的 前 提 條 件

6、， 但是 編 制 合 并 報 表 的 必 要 條 件 是 ： 投 資 企 業(yè) 與 被 投資 企 業(yè) 存 在 控 制 與 被 控 制 關 系 。 9 （ 二 ） 從 現(xiàn) 行 準 則 對 投 資 的 分 類 來 看交 易 性 投 資有 至 到 期 投 資可 供 出 售 投 資長 期 股 權 投 資 （ 不 存 在 控 制 關 系 ）長 期 股 權 投 資 （ 存 在 控 制 關 系 ） 投 資 方 不 需 要 對 被 投 資方 的 財 務 報 表 予 以 合 并投 資 方 需 對 被 投 資 方的 財 務 報 表 予 以 合 并 10 五 、 合 并 會 計 報 表 與 合 并 方 式 的 關 系

7、（ 一 ） 吸 收 合 并 （ 二 ） 創(chuàng) 立 合 并 （ 三 ） 控 股 合 并 不 存 在 編 制 合 并 報 表 的 問 題不 存 在 編 制 合 并 報 表 的 問 題既 編 制 股 權 取 得 日 的 合 并 報 表 ，也 編 制 股 權 取 得 日 后 各 期 的 合 并 報 表 11 六 、 合 并 會 計 報 表 的 種 類（一 ） 按 編 制 時 間 及 目 的 不 同（ 二 ） 按 反 映 的 具 體 內 容 不 同 股 權 取 得 日 的 合 并 報 表股 權 取 得 日 后 的 合 并 報 表合 并 資 產 負 債 表合 并 利 潤 表合 并 所 有 者 權 益 變 動

8、 表合 并 現(xiàn) 金 流 量 表 12 合并范圍含義： 是指納入合并報表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會計的理論體系避免實務中的主觀隨意性提高合并報表信息相關性確定基礎： 控制具體界定： 母公司的全部子公司重點問題如下七 、 合 并 財 務 報 表 的 合 并 范 圍 13 1、 “ 控 制 ” 的 含 義 控 制 是 指 有 權 決 定 一 個 企 業(yè) 的 財 務 和 經 營 政 策 ，并 能 據 以 從 該 企 業(yè) 的 經 營 活 動 中 獲 取 利 益 的 權 利 。 力 度 大 于 有 重 大 影 響 ； 是 權 利 而 不 是 行 為 ； 以 獲 利 為 目 標 ； 利 益

9、 不 限 于 貨 幣 利 益 。兩層含義決策權獲益權 14 2、 “ 控 制 ” 的 認 定原 則 ： 實 質 重 于 形 式具 體 認 定 ：投 資 方 能 夠 控 制 被 投 資 方 的 情 形擁 有 被 投 資 方 半 數(shù) 以 上 表 決 權 : 直 接 控 制 、 間 接 控 制 、 直 接 和 間 接 控 制擁 有 被 投 資 方 半 數(shù) 以 下 股 權 ， 但 實 質 上 擁 有 多 數(shù) 表決 權 （ 4個 條 件 ） ： 實 質 控 制 標 準 15A公 司 B公 司C公 司35% 70% 14% n 此 時 A公 司 直 接 和 間 接 擁有 、 控 制 C公 司 49%的 股

10、 權n 注 意 ： 此 處 間 接 擁 有 以 B公 司 為 A公 司 子 公 司 為 前提 A公 司 B公 司C公 司35% 70%30% n 此 時 A公 司 直 接 和 間 接 擁 有 、控 制 C公 司 65%的 股 權 16 投 資 方 持 有 被 投 資 方 半 數(shù) 以 上 股 權 但 卻 不 能 控 制 被 投 資 方的 情 形 （ 實 質 上 控 制 權 受 到 限 制 ， 或 其 他 已 無 意 義 編 制 合 并報 表 的 情 形 ） 被 投 資 方 進 行 清 理 整 頓 被 投 資 方 已 宣 告 破 產 被 投 資 方 外 匯 管 制 受 到 限 制 并 使 投 資

11、方 對 其 控 制 受 到 影 響通 過 投 資 者 之 間 的 協(xié) 議 ， 擁 有 被 投 資 單 位 半 數(shù) 以 上 的 表 決 權 。根 據 公 司 章 程 或 協(xié) 議 ， 有 權 決 定 被 投 資 單 位 的 財 務 和 經 營 政 策 。有 權 任 免 被 投 資 單 位 的 董 事 會 或 類 似 機 構 的 多 數(shù) 成 員 。在 被 投 資 單 位 的 董 事 會 或 類 似 機 構 占 多 數(shù) 表 決 權 。實 質 控 制 標 準 17 注 意 的 問 題（ 1） 潛 在 表 決 權 標 準 在 確 定 能 否 控 制 被 投 資 單 位 時 ， 應 當 考 慮 企 業(yè) 和

12、其 他 企 業(yè)持 有 的 被 投 資 單 位 的 當 期 可 轉 換 的 可 轉 換 公 司 債 券 、 當 期可 執(zhí) 行 的 認 股 權 證 等 潛 在 表 決 權 因 素 。2 控 制 與 否 應 當 強 調 實 質 重 于 形 式 原 則（ 2） 全 部 子 公 司 都 要 納 入 母 公 司 的 合 并 范 圍無 論 規(guī) 模 大 小 （ 小 的 子 公 司 也 要 被 納 入 合 并 范 圍 ）無 論 經 營 性 質 （ 與 母 公 司 經 營 性 質 不 同 的 子 公 司 也 合 并 ）母 公 司 所 控 制 的 特 殊 目 的 實 體 ， 也 要 被 納 入 合 并 范 圍 注

13、： “ 母 公 司 ” 、 “ 子 公 司 ” 的 含 義 投 資 并 控 制 18 八 、 合 并 財 務 報 表 的 編 制 原 則以 個 別 會 計 報 表 為 基 礎一 體 性 原 則重 要 性 原 則 注意：合 并 日 后 編 制 合 并 財 務 報 表 需 要 對 “ 年 初 未分 配 利 潤 ” 項 目 進 行 抵 銷 和 調 整 的 原 因九 、 編 制 合 并 報 表 的 基 礎 工 作 以 母 公 司 和 其 子 公 司 的 財 務 報 表 為 基 礎 ， 根 據 其 他 有 關 資 料 ，按 照 權 益 法 調 整 對 子 公 司 的 長 期 股 權 投 資 后 ， 由

14、母 公 司 編 制 。 n 統(tǒng) 一 母 子 公 司 的 會 計 報 表 決 算 日 和 會 計 期 間 ；n 統(tǒng) 一 母 子 公 司 所 采 用 的 會 計 政 策 和 會 計 處 理 方 法 ；n 對 境 外 子 公 司 以 外 幣 表 示 的 會 計 報 表 進 行 折 算 。 19 十 、 合 并 財 務 報 表 的 編 制 程 序1、 設 計 合 并 工 作 底 稿2、 將 母 公 司 、 子 公 司 的 個 別 報 表 的 數(shù) 據 過 入 到 合 并 工作 底 稿 并 計 算 出 匯 總 數(shù) 。 3、 按 照 權 益 法 調 整 對 子 公 司 的 長 期 股 權 投 資（ 1） 非

15、 同 一 控 制 的 企 業(yè) 合 并 的 調 整 包 括 ：p 以 合 并 日 為 基 礎 確 認 被 合 并 方 資 產 負 債 公 允 價 值 和 合 并 商 譽 ；p 按 照 權 益 法 對 被 投 資 方 凈 利 潤 作 出 調 整p 按 照 調 整 后 的 凈 利 潤 確 認 成 本 法 與 權 益 法 的 投 資 收 益 之 差 。（ 2） 同 一 控 制 的 企 業(yè) 合 并 沒 有 公 允 價 值 和 商 譽 影 響 ， 只 需 要 按 照被 投 資 單 位 凈 利 潤 調 整 成 本 法 與 權 益 法 投 資 收 益 的 差 額 。 此 項 工 作 在 工 作 底 稿 中進

16、行 20 合 并 財 務 報 表 工 作 底 稿 21 4、 編 制 抵 銷 分 錄 ， 將 母 子 公 司 相 互 之 間 發(fā) 生 的 經 濟業(yè) 務 對 個 別 報 表 有 關 項 目 的 影 響 進 行 抵 銷 ， 并 過入 工 作 底 稿 。5、 根 據 個 別 報 表 匯 總 數(shù) 和 內 部 抵 銷 分 錄 計 算 報 表 各項 目 合 并 數(shù) ；6、 根 據 合 并 數(shù) 填 列 合 并 會 計 報 表 。 22 合 并 數(shù) 的 計 算 23 十 一 、 合 并 財 務 報 表 的 合 并 理 論n 合 并 理 論 的 關 鍵 在 于 基 于 什 么 角 度 看 待 母 公 司 與子

17、公 司 以 及 由 它 們 所 組 成 的 企 業(yè) 集 團 之 間 的 關 系 。n 合 并 理 論 之 間 的 差 異 只 有 在 母 公 司 沒 有 完 全 控 股（ 100 ） 子 公 司 的 情 況 下 才 能 表 現(xiàn) 出 來 。n 合 并 理 論 之 間 的 差 異 主 要 表 現(xiàn) 在 如 何 處 理 子 公 司的 少 數(shù) 股 東 所 持 有 的 權 益 。 24 n 由 于 會 計 信 息 服 務 的 主 體 不 同 ， 合 并 報 表 的 基 本合 并 理 論 主 要 有 以 下 三 種 : 1、 所 有 權 理 論 （ Proprietorship theory） 2、 主 體

18、 理 論 （ Entity theory） 3、 母 公 司 理 論 （ Parent company theory） 25 （ 一 ） 所 有 權 理 論p 合 并 理 念 該 理 論 著 眼 于 母 公 司 在 子 公 司 所 持 有 的 所 有 權 ，認 為 母 子 公 司 之 間 的 關 系 是 擁 有 與 被 擁 有 的 關 系 ，編 制 合 并 報 表 的 目 的 是 向 母 公 司 股 東 報 告 其 所 擁有 的 資 源 。 這 種 理 論 既 不 強 調 企 業(yè) 集 團 中 存 在 的法 定 控 制 關 系 ， 也 不 強 調 企 業(yè) 集 團 各 成 員 企 業(yè) 所構 成 的

19、 經 濟 主 體 ， 而 強 調 編 制 合 并 報 表 的 企 業(yè) 通過 擁 有 足 夠 份 額 的 所 有 權 能 對 另 一 企 業(yè) 的 經 濟 和財 務 決 策 實 行 控 制 或 產 生 重 大 影 響 ， 它 主 張 采 用比 例 合 并 法 編 制 合 并 報 表 。 26 p 主 要 特 點 ：（ 1） 子 公 司 的 資 產 和 負 債 以 公 允 市 價 列 入 合 并 報 表 ，但 只 列 入 母 公 司 應 占 的 份 額 ， 不 包 括 少 數(shù) 股 東 權益 ；（ 2） 合 并 商 譽 也 按 照 母 公 司 的 股 權 比 例 計 算 確 定 ；（ 3） 合 并 凈

20、 收 益 只 反 映 母 公 司 股 東 應 享 有 的 部 分 ，不 包 括 子 公 司 少 數(shù) 股 東 的 凈 收 益 ， 對 內 部 交 易 的未 實 現(xiàn) 損 益 按 照 母 公 司 的 股 權 比 例 予 以 剔 除 。 27 （ 二 ） 實 體 理 論p 合 并 理 念 該 理 論 認 為 ， 母 子 公 司 之 間 的 關 系 是 控 制 與 被 控 制的 關 系 。 因 此 ， 母 子 公 司 在 經 營 和 財 務 決 策 上 便 成為 經 濟 聯(lián) 合 體 。 編 制 合 并 會 計 報 表 的 目 的 在 于 滿 足合 并 主 體 所 有 股 東 的 信 息 需 求 ， 而

21、不 僅 僅 是 滿 足 母公 司 （ 控 股 股 東 ） 的 信 息 需 求 ， 按 照 經 濟 實 體 理 論編 制 的 合 并 會 計 報 表 是 為 整 個 經 濟 實 體 服 務 的 。 。 當 合 并 非 全 資 子 公 司 的 會 計 報 表 時 ， 采 用 完 全 合 并法 ， 將 子 公 司 的 全 部 資 產 、 負 債 、 所 有 者 權 益 、 收入 、 費 用 及 凈 收 益 予 以 合 并 。 28 p 主 要 特 點 ： （ 1） 合 并 報 表 反 映 集 團 的 利 益 ； （ 2） 子 公 司 凈 資 產 被 區(qū) 分 為 控 股 股 權 和 少 數(shù) 股 權 ；

22、 （ 3） 少 數(shù) 股 權 也 屬 于 集 團 的 所 有 者 權 益 ， 作 為 合并 所 有 者 權 益 的 一 個 項 目 單 獨 列 示 ； （ 4） 合 并 凈 利 潤 包 括 子 公 司 少 數(shù) 股 東 所 持 有 的 子公 司 凈 利 潤 。 29 （ 三 ） 母 公 司 理 論p 合 并 理 念 該 理 論 是 將 合 并 會 計 報 表 作 為 母 公 司 本 身 的 會 計 報表 反 映 范 圍 的 擴 大 來 看 待 ， 從 母 公 司 股 東 利 益 的 角度 來 考 慮 合 并 會 計 報 表 合 并 的 范 圍 和 合 并 的 技 術 方法 問 題 。 按 照 母

23、公 司 理 論 編 制 的 合 并 報 表 主 要 是 為母 公 司 的 股 東 和 債 權 人 服 務 的 。 因 此 ， 這 一 理 論 忽視 了 除 母 公 司 股 東 以 外 的 少 數(shù) 股 東 的 利 益 ， 少 數(shù) 股東 被 視 為 集 團 外 的 利 益 群 體 ， 少 數(shù) 股 東 權 益 視 為 普通 負 債 。 30 p 主 要 特 點 ： （ 1） 子 公 司 的 資 產 、 負 債 、 凈 資 產 、 收 入 和 費 用l00%予 以 合 并 ; （ 2） 資 產 、 負 債 的 升 (貶 )值 以 及 商 譽 按 母 公 司 的持 股 比 例 確 認 和 合 并 ； （

24、 3） 合 并 資 產 負 債 表 上 ， 少 數(shù) 股 東 權 益 既 不 作 為負 債 ， 也 不 作 為 所 有 者 權 益 ， 而 是 作 為 一 個 單 獨項 目 列 示 于 負 債 與 所 有 者 權 益 之 間 （ 4） 合 并 利 潤 表 上 ， 少 數(shù) 股 東 應 享 損 益 作 為 合 并收 益 的 一 個 扣 減 項 目 。 31 第 二 節(jié) 股 權 取 得 日 合 并 財 務 報 表 1.（ 非 ） 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 的 合 并 日 ， 什 么 情 況下 需 要 編 制 合 并 財 務 報 表 ？2.（ 非 ） 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 的 合

25、 并 日 應 該 編 制 哪些 合 并 財 務 報 表 ？3.（ 非 ） 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 ， 合 并 日 合 并 財 務 報表 的 編 制 要 點 三 個 問 題 32 一 、 同 一 控 制 下 股 權 取 得 日 的 合 并 財 務 報 表控 股 合 并 情 況 下 ： 形 成 母 子 公 司 關 系 ， 合 并 日 母 公 司 應 編 制 合 并 資 產負 債 表 、 合 并 利 潤 表 及 合 并 現(xiàn) 金 流 量 表 。原 則 ： 視 同 被 合 并 方 在 合 并 以 前 期 間 一 直 在 合 并 范 圍之 內 ， 對 比 較 報 表 有 關 項 目 期 初 數(shù)

26、 也 應 進 行 相 關 調整 。 33 1、 合 并 資 產 負 債 表 包 括 被 合 并 方 按 原 賬 面 價 值 計 量 的相 關 資 產 、 負 債 。統(tǒng) 一 會 計 政 策編 制 合 并 抵 銷 分 錄 ： 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 數(shù) 額 與母 公 司 在 子 公 司 股 東 權 益 中 所 享 有 的 份 額 的 抵 銷 借 ： 股 本 資 本 公 積 （ 子 公 司 股 東 權 益 賬 面 余 額 ） 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 貸 ： 長 期 股 權 投 資 （ 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 賬 面 價 值 ） 少 數(shù) 股 東 權 益 （

27、子 股 東 權 益 賬 面 余 額 少 數(shù) 股 東 比 例 ） （ 一 ） 合 并 資 產 負 債 表 應 對 合 并 方 與 被 合 并 方 的 資 產 、 負 債 按 照一 致 會 計 政 策 下 的 賬 面 價 值 予 以 合 并 。 34 2、 合 并 前 留 存 收 益 的 調 整 （ 見 第 一 章 “ 企 業(yè) 合 并 ” ）調 整 子 公 司 合 并 前 留 存 收 益 中 應 由 母 公 司 享 有 的 份 額 合 并 資 產 負 債 表 中 ： 借 ： 資 本 公 積 貸 ： 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 有 關 調 整 應 以 資 本 公 積 的 賬 面 余 額 減

28、記 至 零 為 限 35 合 并 利 潤 表 中 包 括 被 合 并 方 在 合 并 前 及 合 并 后 的收 入 、 費 用 和 利 潤 合 并 當 期 期 初 合 并 日 合 并 日 期 末 被 合 并 方 于 合 并 前 實 現(xiàn) 的 凈 利 潤 在 合 并 利 潤 表中 單 列 項 目 反 映 ： 凈 利 潤 其 中 ： 合 并 方 在 合 并 前 實 現(xiàn) 的 凈 利 潤（ 二 ） 合 并 利 潤 表 36 二 、 非 同 一 控 制 下 股 權 取 得 日 的 合 并 財 務 報 表控 股 合 并 情 況 下 ： 形 成 母 子 公 司 關 系 ， 購 買 日 母 公 司 只 編 制

29、合 并 資 產負 債 表總 原 則 ： 自 購 買 日 起 合 并 購 買 日 合 并 當 期 期 末注 意 ：p 購 買 日 購 買 方 對 被 并 企 業(yè) 資 產 負 債 等 仍 然 不 作 調 賬 處 理 ，即 保 持 原 來 的 賬 面 價 值 。 但 是 在 購 買 日 購 買 方 需 要 設 置 備查 簿 ， 記 錄 企 業(yè) 合 并 中 取 得 的 子 公 司 各 項 可 辨 認 資 產 、 負債 及 或 有 負 債 等 在 購 買 日 的 公 允 價 值 37 p 合 并 資 產 負 債 表 抵 銷 分 錄 ： 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 數(shù)額 與 母 公 司 在 子

30、 公 司 股 東 權 益 中 所 享 有 的 份 額 的 抵 銷（ 1） 合 并 成 本 大 于 子 公 司 可 辨 認 凈 資 產 公 允 價 值 的 份 額 借 ： 股 本 資 本 公 積 （ 子 公 司 股 東 權 益 賬 面 余 額 ） 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 相 關 資 產 （ 子 公 司 可 辨 認 凈 資 產 的 增 值 部 分 ） 商 譽 （ 合 并 成 本 與 子 可 辨 認 凈 資 產 公 允 價 值 的 差 額 ） 貸 ： 長 期 股 權 投 資 （ 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 賬 面 價 值 ） 少 數(shù) 股 東 權 益 （ 子 股 東 權 益 公

31、 允 價 值 少 數(shù) 股 東 比 例 ） 38 （ 2） 合 并 成 本 小 于 子 公 司 可 辨 認 凈 資 產 公 允 價 值 的 份 額 借 ： 股 本 資 本 公 積 （ 子 公 司 股 東 權 益 賬 面 余 額 ） 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 相 關 資 產 （ 子 公 司 可 辨 認 凈 資 產 的 增 值 部 分 ） 貸 ： 長 期 股 權 投 資 （ 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 賬 面 價 值 ） 少 數(shù) 股 東 權 益 （ 子 股 東 權 益 公 允 價 值 少 數(shù) 股 東 比 例 ） 留 存 收 益 （ 合 并 成 本 與 子 可 辨 認 凈 資 產

32、 公 允 價 值 的 差 額 ） 39 第 三 節(jié) 合 并 資 產 負 債 表編 制 合 并 資 產 負 債 表 時 的 抵 銷 項 目 ：p 母 公 司 對 子 公 司 的 股 權 投 資 與 母 公 司 在 子 公 司股 東 權 益 中 享 有 的 份 額 相 抵 銷 ， 并 抵 銷 相 應 的長 期 股 權 投 資 減 值 準 備 ， 同 時 確 認 少 數(shù) 股 東 權益p 抵 銷 內 部 債 權 、 債 務 以 及 內 部 應 收 賬 款 的 壞 帳準 備 和 債 券 投 資 的 減 值 準 備 p 抵 銷 內 部 資 產 交 易 及 內 部 交 易 資 產 計 提 的 跌 價準 備

33、或 減 值 準 備 40 一 、 長 期 股 權 投 資 項 目 與 母 公 司 在 子 公 司 股 東權 益 中 所 享 有 的 份 額 的 抵 銷p 抵 銷 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 ： 從 企 業(yè) 集 團 整 體 來 看“ 長 期 股 權 投 資 ” 的 合 并 數(shù) 反 映 企 業(yè) 集 團 在 會 計 期 末的 對 外 長 期 股 權 投 資 價 值 ；p 抵 銷 母 在 子 所 享 有 的 股 東 權 益 ： 從 企 業(yè) 集 團 整 體 來 看“ 股 東 權 益 ” 的 合 并 數(shù) 反 映 除 母 公 司 以 外 的 股 東 對 母 、子 公 司 所 擁 有 的 凈 資

34、產 之 和 。 41 （ 一 ） 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 形 成 的 長 期 股 權 投 資 的 抵 銷1、 全 資 子 公 司 ： 母 公 司 對 子 公 司 投 資 與 子 公 司 股 東 權益 項 目 按 賬 面 價 值 全 部 抵 銷 借 ： 股 本 資 本 公 積 （ 子 公 司 股 東 權 益 賬 面 余 額 ） 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 貸 ： 長 期 股 權 投 資 （ 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 賬 面 價 值 ） 42 2、 非 全 資 子 公 司 ： 母 公 司 對 子 公 司 長 期 股 權 投 資 的 數(shù) 額與 子 公 司 所 有 者

35、 權 益 中 母 公 司 所 擁 有 的 數(shù) 額 按 賬 面 價值 抵 銷 。 兩 者 的 差 額 是 少 數(shù) 股 東 權 益 （ 按 子 公 司 股 東權 益 賬 面 價 值 與 少 數(shù) 股 權 比 例 計 算 ） 借 ： 股 本 資 本 公 積 （ 子 公 司 股 東 權 益 賬 面 余 額 ） 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 貸 ： 長 期 股 權 投 資 （ 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 賬 面 價 值 ） 少 數(shù) 股 東 權 益 （ 子 股 東 權 益 賬 面 余 額 少 數(shù) 股 東 比 例 ） 43 （ 二 ） 非 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 形 成 的 長

36、期 股 權 投 資 的 抵 銷 母 公 司 對 子 公 司 長 期 股 權 投 資 的 數(shù) 額 與 子 公 司 所 有 者 權益 中 母 公 司 所 擁 有 的 數(shù) 額 按 賬 面 價 值 抵 銷 。 差 額 由 兩 部分 構 成 ： 子 公 司 可 辨 認 資 產 或 負 債 公 允 價 值 與 賬 面 價 值 的 差 額 母 公 司 合 并 成 本 與 子 公 司 可 辨 認 凈 資 產 公 允 價 值 的 差 額 （ 即商 譽 ） 借 ： 股 本 資 本 公 積 （ 子 公 司 股 東 權 益 賬 面 余 額 ） 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤 相 關 資 產 （ 子 公 司 可 辨

37、 認 凈 資 產 的 增 值 部 分 ） 商 譽 （ 合 并 成 本 與 子 可 辨 認 凈 資 產 公 允 價 值 的 差 額 ） 貸 ： 長 期 股 權 投 資 （ 母 對 子 的 長 期 股 權 投 資 賬 面 價 值 ） 少 數(shù) 股 東 權 益 （ 子 股 東 權 益 公 允 價 值 少 數(shù) 股 東 比 例 ） 44 （ 三 ） 母 公 司 對 子 公 司 的 長 期 股 權 投 資 計 提 減 值 準備 的 抵 銷 抵 銷 母 對 子 計 提 的 長 期 股 權 投 資 減 值 準 備 借 ： 長 期 股 權 投 資 減 值 準 備 貸 ： 資 產 減 值 損 失 （ 當 期 母 對

38、 子 長 期 股 權 投 資 計 提 的 減 值 ） 期 初 未 分 配 利 潤 （ 前 期 母 對 子 長 期 股 權 投 資 計 提 的 減 值 ） 45 說 明 ： “ 未 分 配 利 潤 ” 項 目 是 通 過 抵 銷 影 響 未 分 配 利 潤的 具 體 項 目 （ 如 利 潤 表 中 的 項 目 ） 的 抵 銷 計 算 確定 的 。 本 期 合 并 財 務 報 表 中 “ 期 初 未 分 配 利 潤 ”項 目 的 金 額 應 與 上 期 合 并 財 務 報 表 中 的 “ 期 末 未分 配 利 潤 ” 項 目 的 金 額 一 致 ， 因 此 ， 上 期 編 制 合并 財 務 報 表

39、 時 涉 及 的 影 響 未 分 配 利 潤 的 具 體 項 目 ，在 本 期 編 制 合 并 財 務 報 表 時 均 應 用 “ 期 初 未 分 配利 潤 ” 項 目 代 替 。如 ： 上 期 編 制 合 并 會 計 報 表 時 的 抵 銷 分 錄 為 ： 借 記 “ 壞 賬 準備 ” ， 貸 記 “ 資 產 減 值 損 失 ” ， 在 本 期 編 制 合 并 財 務 報 表時 ， 應 借 記 “ 壞 賬 準 備 ” ， 貸 記 “ 期 初 未 分 配 利 潤 ” 。 46 母 公 司 子 公 司 抵 銷 合 并2007年未 分 配 利 潤 10000 3000 3000 100002008

40、年期 初 未 分配 利 潤 10000 3000 3000 10000 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 47 例 ： 非 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 內 部 投 資 的 抵 銷合 并 S P、 S公 司 無 關 聯(lián) 關 系 ， 業(yè) 務 如 下 : (1)2007年 1月 1日 ， P公 司 以 銀 行 存 款 3000萬 元 取 得 S公 司 80 的股 份 。 2007年 1月 1日 ， S公 司 所 有 者 權 益 總 額 為 3500萬 元 ， 其中 股 本 為 2000萬 元 ， 資 本 公 積 為 1500萬 元 ， 盈 余 公 積 和 未 分 配利 潤 均 為 0。 可

41、 辨 認 凈 資 產 的 公 允 價 值 為 3600萬 元 ， 超 過 賬 面價 值 的 100萬 元 為 固 定 資 產 評 估 增 值 。 假 設 P公 司 公 司 后 ， 對 合并 進 來 的 固 定 資 產 采 用 直 線 法 按 20年 計 提 折 舊 。(2)2007年 S公 司 實 現(xiàn) 凈 利 潤 1000萬 元 ， 提 取 盈 余 公 積 100萬 元 ，向 P公 司 分 派 現(xiàn) 金 股 利 480萬 元 ， 向 其 他 股 東 分 派 現(xiàn) 金 股 利 120萬 元 。(3)2007年 S公 司 因 持 有 的 可 供 出 售 金 融 資 產 的 公 允 價 值 上 升 計

42、入當 期 資 本 公 積 100萬 元 。(4)2007年 12月 31日 ， S公 司 所 有 者 權 益 總 額 為 4000萬 元 ， 其 中 股 本 為 2000萬 元 ， 資 本 公 積 為 1600萬 元 ， 盈 余 公 積 100萬 元 ， 未分 配 利 潤 為 300萬 元 。 48 借 ： 股 本 2000 資 本 公 積 1500 合 并 商 譽 120 固 定 資 產 100 貸 ： 長 期 股 權 投 資 3000 少 數(shù) 股 東 權 益 720第 一 步 ： 編 制 股 權 取 得 日 合 并 報 表 抵 銷 分 錄 ： 投 資 和 權 益的 抵 銷 （ 2007年

43、1月 1日 ）合 并 商 譽 = 3000 - 3600 80% = 120 49 （ 1） 按 照 合 并 日 對 子 公 司 資 產 公 允 價 值 和 對 凈 利 潤 的 影 響 作出 調 整 。 借 ： 固 定 資 產 100 貸 ： 資 本 公 積 100 借 ： 管 理 費 用 5 貸 ： 累 計 折 舊 5（ 2） 按 照 權 益 法 對 長 期 股 權 投 資 和 投 資 收 益 作 出 調 整 （ 使 用經 過 調 整 后 的 凈 利 潤 ）借 ： 長 期 股 權 投 資 396 貸 ： 投 資 收 益 316 （ 1000-5） 80 -480 資 本 公 積 80 （ 1

44、00 80 ） 注 ： 上 述 調 整 為 對 母 子 公 司 個 別 報 表 的 調 整 第 二 步 ： 按 照 權 益 法 調 整 對 子 公 司 的 長 期 股 權 投 資 50 第 三 步 ： 編 制 股 權 取 得 日 當 年 合 并 報 表 抵 銷 分 錄 ： 投 資 和 權益 的 抵 銷 （ 2007年 12月 31日 ）借 ： 股 本 2000 資 本 公 積 1700 (1500+100+100) 盈 余 公 積 100 未 分 配 利 潤 295（ 1000-100-600-5） 商 譽 120 貸 ： 長 期 股 權 投 資 3396（ 3000+396） 少 數(shù) 股 東

45、 權 益 819 （ 4000+100-5） 20% 注 ： 商 譽 為 合 并 日 確 認 ,連 續(xù) 編 報 時 不 需 要 重 新 計 算 。 51 二 、 內 部 債 權 債 務 的 抵 銷 （ 包 括 已 計 提 資 產 減值 準 備 的 抵 銷 ）1.借 ： 應 付 票 據 貸 ： 應 收 票 據 2.借 ： 預 收 賬 款 貸 ： 預 付 賬 款3.借 ： 其 他 應 付 款 貸 ： 其 他 應 收 款 4.借 ： 應 付 股 利 貸 ： 應 收 股 利 52 5.內 部 債 券 投 資 、 應 付 債 券 賬 面 余 額 （ 含 已 計 未 付 利 息 ）的 抵 銷 借 ： 應

46、付 債 券 貸 ： 持 有 至 到 期 投 資 投 資 收 益 若 債 券 為 分 期 付 息 債 券 ， 則 已 計 未 付 利 息 的 抵 銷 借 ： 應 付 利 息 貸 ： 應 收 利 息 同 時 抵 銷 母 對 子 的 長 期 債 券 投 資 已 計 提 的 資 產 減 值 借 ： 持 有 至 到 期 投 資 減 值 準 備 貸 ： 資 產 減 值 損 失 （ 當 期 母 對 子 債 券 投 資 計 提 的 減 值 ） 期 初 未 分 配 利 潤 （ 前 期 母 對 子 債 券 投 資 計 提 的 減 值 ） 53 6.內 部 應 收 賬 款 、 應 付 賬 款 的 抵 銷 借 ： 應

47、 付 賬 款 貸 ： 應 收 賬 款 同 時 抵 銷 母 對 子 的 應 收 賬 款 已 計 提 的 壞 賬 準 備 借 ： 壞 賬 準 備 貸 ： 資 產 減 值 損 失 連 續(xù) 編 制 合 并 報 表 時 內 部 應 收 賬 款 和 壞 賬 準 備 的 抵 銷（ 1） 應 收 賬 款 余 額 等 于 上 年 數(shù)借 ： 應 付 賬 款 （ 上 年 數(shù) ） 貸 ： 應 收 賬 款 （ 上 年 數(shù) ） 借 ： 壞 賬 準 備 （ 上 年 數(shù) ） 貸 ： 年 初 未 分 配 利 潤 （ 上 年 數(shù) ） 54 （ 2） 應 收 賬 款 余 額 大 于 上 年 數(shù)借 ： 應 付 賬 款 （ 本 期 余

48、 額 ） 貸 ： 應 收 賬 款 （ 本 期 余 額 ） 借 ： 壞 賬 準 備 （ 上 年 數(shù) ） 貸 ： 年 初 未 分 配 利 潤 （ 上 年 數(shù) ） 借 ： 壞 賬 準 備 （ 應 收 賬 款 增 加 數(shù) ） 貸 ： 資 產 減 值 損 失 （ 應 收 賬 款 增 加 數(shù) ）（ 3） 應 收 賬 款 余 額 小 于 上 年 數(shù) 借 ： 應 付 賬 款 （ 本 期 余 額 ） 貸 ： 應 收 賬 款 （ 本 期 余 額 ） 借 ： 壞 賬 準 備 （ 上 年 數(shù) ） 貸 ： 年 初 未 分 配 利 潤 （ 上 年 數(shù) ） 借 ： 資 產 減 值 損 失 （ 應 收 賬 款 減 少 數(shù) ）

49、 貸 ： 壞 賬 準 備 （ 應 收 賬 款 減 少 數(shù) ） 55 例 ： 假 設 企 業(yè) 集 團 母 公 司 按 應 收 賬 款 按 余 額 的 5 計 提 壞 賬 準 備 。2004年 、 2005年 、 2006年 個 別 資 產 負 債 表 中 內 部 應 收 賬 款 分 別為 30000元 、 50000元 、 20000元 。各 年 抵 銷 分 錄 如 下 ： 2004年 a.借 ： 應 付 賬 款 30000 b.借 ： 壞 賬 準 備 150 貸 ： 應 收 賬 款 30000 貸 ： 資 產 減 值 損 失 150 2005年a. 借 ： 應 付 賬 款 50000 貸 ：

50、應 收 賬 款 50000b.將 上 年 內 部 應 收 賬 款 計 提 的 壞 賬 準 備 予 以 抵 銷 ， 調 整 年 初 未 分配 利 潤 的 數(shù) 額 借 ： 壞 賬 準 備 150 貸 ： 期 初 未 分 配 利 潤 150 56 c.將 本 年 計 提 的 壞 賬 準 備 抵 銷借 ： 壞 賬 準 備 100 貸 ： 資 產 減 值 損 失 100 2006年a.借 ： 應 付 賬 款 20000 貸 ： 應 收 賬 款 20000 b.將 上 年 內 部 應 收 賬 款 相 應 計 提 的 壞 賬 準 備 予 以 抵 銷 ， 調 整 年 初未 分 配 利 潤 的 數(shù) 額 借 ：

51、壞 賬 準 備 250 貸 ： 期 初 未 分 配 利 潤 250c.將 本 年 沖 銷 的 壞 賬 準 備 抵 銷 借 ： 資 產 減 值 損 失 150 貸 ： 壞 賬 準 備 150 57 三 、 內 部 存 貨 交 易 的 抵 銷（ 一 ） 交 易 當 期 內 部 存 貨 交 易 的 抵 銷1、 母 公 司 與 子 公 司 、 子 公 司 相 互 之 間 發(fā) 生 了 內 部 購 銷業(yè) 務 ， 且 購 買 方 本 期 已 將 所 購 貨 物 全 部 實 現(xiàn) 了 對 外銷 售 ， 從 企 業(yè) 集 團 整 體 來 看 ， 只 實 現(xiàn) 了 一 次 銷 售 收入 。 35000 30000 A

52、B 50000 即 從 集 團 角 度 看 ， 只 有 A的 成 本 30000和 B的 收 入 50000， 應 抵銷 A的 收 入 35000和 B的 成 本 35000。 借 ： 營 業(yè) 收 入 （ 內 部 銷 方 收 入 ） 35000 貸 ： 營 業(yè) 成 本 （ 內 部 購 方 成 本 ) 35000 （ 當 年 購 進 的 存 貨 在 當 年 全 部 對 外 銷 售 ） 58 2、 發(fā) 生 了 內 部 購 銷 業(yè) 務 且 購 買 方 本 期 未 將 所 購 貨 物實 現(xiàn) 對 外 銷 售 ， 從 企 業(yè) 集 團 整 體 來 看 ， 這 部 分 內 部銷 售 利 潤 不 應 該 確 認

53、 ， 也 不 應 構 成 購 買 方 存 貨 （ 或固 定 資 產 ） 成 本 的 內 容 ， 存 貨 包 含 的 未 實 現(xiàn) 內 部 銷售 利 潤 （ 固 定 資 產 或 無 形 資 產 所 包 含 的 未 實 現(xiàn) 內 部銷 售 利 潤 ） 應 予 抵 銷 。 20000 14000 A B 即 從 集 團 角 度 看 ， 沒 有 銷 售 業(yè) 務 ， 只 是 存 貨 由 A存 放 變 成 由B存 放 （ 或 B自 用 ） ， 應 抵 銷 A的 收 入 和 成 本 ， 將 B的 存 貨 成本 （ 固 定 資 產 成 本 ） 還 原 。 借 ： 營 業(yè) 收 入 20000 貸 ： 營 業(yè) 成 本

54、 14000 存 貨 （ 固 定 資 產 原 價 、 無 形 資 產 ） 6000 59 當 年 購 進 的 存 貨 在 當 年 全 部 未 對 外 銷 售 （ 形 成 期 末 存 貨 ） 借 ： 營 業(yè) 收 入 （ 內 部 銷 方 收 入 ） 貸 ： 營 業(yè) 成 本 （ 內 部 銷 方 成 本 ） 存 貨 （ 內 部 銷 方 毛 利 = 內 部 銷 方 收 入 內 部 銷 方 毛 利 率 = 內 部 購 方 未 售 存 貨 內 部 銷 方 毛 利 率 = 未 實 現(xiàn) 內 部 銷 售 利 潤 ） 簡 化 做 法 ： 先 假 設 內 部 購 進 存 貨 當 期 全 部 實 現(xiàn) 銷 售 ， 期 末

55、 再將 未 實 現(xiàn) 銷 售 部 分 進 行 調 整 借 ： 營 業(yè) 收 入 貸 ： 營 業(yè) 成 本 （ 假 設 本 期 購 進 存 貨 全 部 對 外 銷 售 ） 借 ： 營 業(yè) 成 本 貸 ： 存 貨 （ 抵 銷 期 末 內 部 購 方 未 售 存 貨 所 含 毛 利 ） 60 3、 發(fā) 生 了 內 部 購 銷 業(yè) 務 且 購 買 方 本 期 部 分 實 現(xiàn) 對 外 銷售 ， 部 分 形 成 期 末 存 貨 。 （ 以 上 兩 種 情 況 的 結 合 ） 可 采 用 第 二 種 情 況 下 的 簡 化 做 法 例 ： 企 業(yè) 集 團 內 母 公 司 從 子 公 司 購 入 存 貨 100萬

56、元 ， 子 公 司 銷 售毛 利 率 為 30%。 母 公 司 當 年 對 外 銷 售 收 入 50萬 元 ， 母 公 司銷 售 毛 利 率 為 20%。 假 設 母 公 司 購 進 后 全 部 實 現(xiàn) 對 外 銷 售 借 ： 營 業(yè) 收 入 100 貸 ： 營 業(yè) 成 本 100 抵 銷 母 公 司 期 末 未 售 存 貨 部 分 所 包 含 的 未 實 現(xiàn) 內 部 銷 售 利潤 借 ： 營 業(yè) 成 本 18 貸 ： 存 貨 18（ 60 30%) 61 （ 二 ） 以 后 各 期 內 部 存 貨 交 易 的 抵 銷（ 指 本 年 未 銷 部 分 的 存 貨 ， 下 年 編 制 合 并 報

57、表 時 繼 續(xù) 抵 銷 。 上 期購 進 的 存 貨 ， 上 年 全 部 銷 售 ： 不 存 在 跨 年 度 抵 銷 ）1、 先 假 設 期 初 內 部 存 貨 當 期 全 部 對 外 銷 售 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 （ 期 初 購 方 內 部 存 貨 銷 方 上 期 毛 利 率 ） 貸 ： 營 業(yè) 成 本2、 再 假 設 本 期 購 進 存 貨 全 部 對 外 銷 售 借 ： 營 業(yè) 收 入 （ 本 期 內 部 銷 方 收 入 ） 貸 ： 營 業(yè) 成 本 （ 本 期 內 部 購 方 成 本 ） 62 3、 最 后 根 據 期 初 和 本 期 的 內 部 存 貨 未 實 現(xiàn) 對 外

58、 銷 售 部分 （ 即 期 末 內 部 存 貨 ） ， 對 上 述 兩 筆 抵 銷 分 錄 進 行 調整 ， 抵 銷 期 末 內 部 存 貨 未 實 現(xiàn) 內 部 銷 售 利 潤 。 借 ： 營 業(yè) 成 本 （ 期 末 購 方 內 部 存 貨 內 部 銷 方 毛 利 率 ） 貸 ： 存 貨注 意 ： 第 3筆 抵 銷 分 錄 計 算 未 實 現(xiàn) 利 潤 時 ， 應 根 據 內 部 購 方 存 貨 的 發(fā)出 成 本 計 價 方 法 ， 判 別 期 末 內 部 存 貨 中 有 多 少 是 期 初 內 部 存 貨 ，有 多 少 是 本 期 購 入 內 部 存 貨 ， 從 而 對 期 初 內 部 存 貨

59、 采 用 上 期 毛利 率 計 算 ， 對 本 期 購 入 存 貨 采 用 本 期 毛 利 率 計 算 ， 最 后 進 行 加總 。 63 例 ： 2006年 W公 司 銷 售 給 其 子 公 司 A產 品 一 批 ， 售 價 10000萬 元 ，毛 利 率 為 20%， A購 入 后 當 期 未 售 。 2007年 A 公 司 從 其 母 公司 W購 進 產 品 一 批 ， 購 價 40000萬 元 ， 銷 方 毛 利 率 為 25%。A公 司 2007年 對 外 銷 售 從 母 公 司 購 進 的 產 品 ， 取 得 收 入30000萬 元 ， 毛 利 率 20%。 A公 司 存 貨 發(fā)

60、出 計 價 采 用 先 進 先出 法 。 編 制 W公 司 2007年 內 部 銷 售 的 抵 銷 分 錄 。 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 2000 （ 10000 20%） 貸 ： 營 業(yè) 成 本 2000 借 ： 營 業(yè) 收 入 40000 貸 ： 營 業(yè) 成 本 40000 借 ： 營 業(yè) 成 本 6500 貸 ： 存 貨 6500 （ 26000 25%） 64 四 、 內 部 固 定 資 產 交 易 的 抵 銷內 部 固 定 資 產 交 易 的 三 種 情 形 ：p 一 方 的 固 定 資 產 轉 為 另 一 方 的 固 定 資 產 借 ： 營 業(yè) 外 收 入 （ 銷 售 方

61、 處 置 收 益 數(shù) ） 貸 ： 固 定 資 產 原 價p 一 方 的 固 定 資 產 轉 為 另 一 方 的 商 品 發(fā) 生 情 況 極 少 ， 根 據 重 要 性 原 則 ， 可 不 考 慮 抵 銷 問 題 p 一 方 的 商 品 轉 為 另 一 方 的 固 定 資 產 主 要 的 內 部 固 定 資 產 交 易 65 （ 一 ） 內 部 交 易 固 定 資 產 交 易 當 期 的 抵 銷1、 抵 銷 內 部 購 方 固 定 資 產 原 價 中 包 含 的 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 借 ： 營 務 收 入 （ 內 部 銷 方 收 入 ） 貸 ： 營 業(yè) 成 本 （ 內 部 銷 方 成 本

62、 ） 固 定 資 產 原 價 （ 未 實 現(xiàn) 內 部 銷 售 利 潤 ） 2、 抵 銷 內 部 購 方 當 期 對 固 定 資 產 計 提 的 折 舊 額 中 按 未 實現(xiàn) 內 部 銷 售 利 潤 計 提 的 部 分 （ 即 當 期 多 提 的 折 舊 ） 借 ： 累 計 折 舊 貸 ： 管 理 費 用 （ 內 部 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 分 攤 的 當 年 折 舊 額 ） 66 例 ： A 和 B均 為 同 一 母 公 司 的 子 公 司 。 2005年 1月 1日 A公 司 以 50萬 元 的 價 格 將 其 生 產 的 產 品 銷 售 給 B公 司 ， 毛 利 率 為 40%。 B公

63、 司 購 入 后 作 為 管 理 用 固 定 資 產 使 用 ， 按 50萬 元 的 原 價 入 賬并 在 其 個 別 資 產 負 債 表 中 列 示 。 假 設 B公 司 對 該 固 定 資 產 按 5年 直 線 法 計 提 折 舊 ， 預 計 凈 殘 值 為 零 。 為 簡 化 處 理 ， 該 內 部交 易 固 定 資 產 按 12個 月 計 提 折 舊 。2005年 ： 借 ： 營 業(yè) 收 入 50 貸 ： 營 業(yè) 成 本 30 固 定 資 產 原 價 20 借 ： 累 計 折 舊 4 貸 ： 管 理 費 用 4 （ 固 定 資 產 原 價 多 計 了 20萬 元 ， 導 致 折 舊 多

64、 計 提 4萬 元 ） 67 （ 二 ） 內 部 交 易 固 定 資 產 使 用 期 間 的 抵 銷 1、 抵 銷 內 部 購 方 固 定 資 產 原 價 中 包 含 的 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 ，并 調 整 期 初 未 分 配 利 潤 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 貸 ： 固 定 資 產 原 價 （ 未 實 現(xiàn) 內 部 銷 售 利 潤 ） 2、 抵 銷 以 前 會 計 期 間 內 部 交 易 固 定 資 產 多 計 提 的 累 計 折舊 ， 并 調 整 期 初 未 分 配 利 潤 借 ： 累 計 折 舊 貸 ： 期 初 未 分 配 利 潤 （ 內 部 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 分

65、 攤 的 以 前 年 度 折 舊 額 ） 68 3、 抵 銷 本 期 由 于 內 部 交 易 固 定 資 產 的 使 用 而 多 計 提 的 折 舊費 用 ， 并 調 整 本 期 計 提 的 累 計 折 舊 借 ： 累 計 折 舊 貸 ： 相 關 費 用 （ 內 部 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 分 攤 的 當 年 折 舊 額 ）續(xù) 前 例 ： 2006年 內 部 交 易 固 定 資 產 使 用 的 抵 銷 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 20 貸 ： 固 定 資 產 原 價 20 借 ： 累 計 折 舊 4 貸 ： 期 初 未 分 配 利 潤 4 借 ： 累 計 折 舊 4 貸 ： 管 理

66、 費 用 4 69 （ 三 ） 內 部 交 易 固 定 資 產 清 理 期 間 的 抵 銷 1、 期 滿 清 理 隨 著 內 部 交 易 固 定 資 產 的 使 用 期 滿 ， 其 包 含 的 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 轉化 為 已 實 現(xiàn) 的 利 潤 （ 計 入 營 業(yè) 外 收 入 ） ， 因 此 不 存 在 抵 銷 固 定 資產 原 價 中 包 含 的 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 問 題 。 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 貸 ： 相 關 費 用 （ 清 理 期 期 初 按 未 實 現(xiàn) 內 部 銷 售 利 潤 多 提 的 折 舊 ） 續(xù) 前 例 ： 2009年 內 部 交 易 固 定 資 產 期 滿 的 抵 銷 借 ： 期 初 未 分 配 利 潤 4 貸 ： 管 理 費 用 4 70 2、 提 前 清 理 內 部 交 易 固 定 資 產 的 提 前 清 理 ， 其 包 含 的 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤 也 轉 化為 已 實 現(xiàn) 的 利 潤 （ 計 入 營 業(yè) 外 收 入 ） ， 因 此 也 不 存 在 抵 銷 固 定 資產 原 價 中 包 含 的 未 實 現(xiàn) 銷 售 利 潤