商業(yè)銀行推行作業(yè)成本法的難點(diǎn)、重點(diǎn)和突破點(diǎn)隨著我國金融開放程度的進(jìn)一步加快金融業(yè)競爭進(jìn)一步加劇我國商業(yè)銀行長期以來逐漸形成的重信貸指標(biāo)輕內(nèi)部管理、重?cái)?shù)量增長輕質(zhì)量增長、成本費(fèi)用觀念淡漠而忽視成本效益的恰當(dāng)配比等積弊的消極影響也日益凸現(xiàn)出來并制約著銀行競爭能力的提高與各項(xiàng)業(yè)務(wù)的快速健康發(fā)展在這種背景下作為一種全新的成本管理的方法作業(yè)成本法（ActivityBasedCosting簡稱ABC）正在越來越受到我國商業(yè)銀行界的關(guān)注與推崇本文就當(dāng)前我國商業(yè)銀行在推行ABC中的難點(diǎn)重點(diǎn)與突破點(diǎn)等三個(gè)問題發(fā)表自己的一點(diǎn)粗淺看法（一）技術(shù)基礎(chǔ)和人員素質(zhì)低下經(jīng)過二十多年的改革開放我國商業(yè)銀行的科技裝備水平得到了很大的提高但是還未形成籌資、投資、成本管理、后勤管理等綜合經(jīng)營管理的系統(tǒng)化；軟件開發(fā)水平較低基本上停留在提高核算效率和減輕人員勞動(dòng)強(qiáng)度方面各個(gè)系統(tǒng)間的互通性差因此作業(yè)成本法的應(yīng)用缺乏對應(yīng)的技術(shù)支持同時(shí)從素質(zhì)角度看盡管經(jīng)過多年的努力我國商業(yè)銀行會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)有了較大的提高但與發(fā)達(dá)國家商業(yè)銀行的會(huì)計(jì)人員相比仍有較大的差距既掌握會(huì)計(jì)專業(yè)知識又懂相應(yīng)的管理知識及計(jì)算機(jī)應(yīng)用技術(shù)的復(fù)合型人才奇缺加之長期以來商業(yè)銀行會(huì)計(jì)人員習(xí)慣按照會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定采用固定的模式來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理缺乏職業(yè)判斷能力而作業(yè)成本計(jì)算是一種較為復(fù)雜的成本計(jì)算方法它不僅需要現(xiàn)代化手段的技術(shù)支持更需要高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員否則就很難保證其有效的實(shí)施和理想的效果甚至?xí)m得其反（二）實(shí)施成本巨大實(shí)行ABC必然需要對原有的成本系統(tǒng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)以當(dāng)前我國商業(yè)銀行的綜合業(yè)務(wù)系統(tǒng)及相關(guān)業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)的構(gòu)造框架與ABC的要求相比具有相當(dāng)大的差異因此對商業(yè)銀行當(dāng)前十分龐大的系統(tǒng)進(jìn)行改造的成本如設(shè)計(jì)成本、咨詢成本等將十分巨大加之設(shè)備費(fèi)、測試費(fèi)、維護(hù)費(fèi)等機(jī)載成本以及相關(guān)用于作業(yè)成本核算的人力、物力支出的核算成本改造一個(gè)成本核算系統(tǒng)的確不易其要承受的財(cái)務(wù)壓力可想而知（三）作業(yè)的定義與作業(yè)動(dòng)因的選擇難度較大在商業(yè)銀行運(yùn)用ABC目的是更全面、更合理地將商業(yè)銀行所消耗的資源分配到消耗這些資源的作業(yè)上而商業(yè)銀行的作業(yè)是多種多樣的特別是隨著金融管制的放松混業(yè)經(jīng)營趨勢的加劇其作業(yè)種類將更加紛繁因而對我國商業(yè)銀行來說在作業(yè)的定義劃分、成本動(dòng)因的選擇是否合理是影響ABC得以正確運(yùn)用的關(guān)鍵然而由于經(jīng)驗(yàn)與技術(shù)問題也由于“代理人”問題我國商業(yè)銀行在作業(yè)的劃分、成本動(dòng)因的選擇上難免會(huì)帶有主觀性從而易導(dǎo)致成本的不真實(shí)（四）對實(shí)施ABC的定位不當(dāng)從目前已有的一些案例看對ABC的認(rèn)識與定位不明也正嚴(yán)重地影響其運(yùn)用效果一是將ABC僅僅看成一種成本計(jì)算方法認(rèn)為會(huì)計(jì)或者財(cái)務(wù)部門可以獨(dú)立完成的；二是一開始推行ABC就過分追求完美而忽視我國商業(yè)銀行所處的應(yīng)用環(huán)境這兩種觀點(diǎn)與做法均有失偏頗對ABC在我國商業(yè)銀行的推行造成極大的傷害（五）制度問題的制約從目前我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的角度分析商業(yè)銀行將經(jīng)營管理費(fèi)用作期間費(fèi)用處理一般不要求分?jǐn)偨o產(chǎn)品、客戶和部門等成本對象從而使商業(yè)銀行在現(xiàn)實(shí)實(shí)施ABC時(shí)在核算體系等方面缺乏外部剛性的制度支撐也缺乏財(cái)會(huì)人員與經(jīng)營管理層的主觀支持推行ABC是一個(gè)系統(tǒng)工程牽涉到商業(yè)銀行的方方面面因此需要統(tǒng)籌安排有所側(cè)重根據(jù)ABC制度的計(jì)算原理和基本辦法筆者認(rèn)為抓好基礎(chǔ)工作建立框架是我國商業(yè)銀行在現(xiàn)階段推行ABC的重點(diǎn)（一）建立作業(yè)成本法的制度框架盡管ABC在我國商業(yè)銀行并沒有完整的實(shí)踐成功案例但是在理論研究方面卻取得了相當(dāng)?shù)倪M(jìn)展為有效指導(dǎo)ABC的實(shí)踐必須做好ABC的引進(jìn)介紹、制度設(shè)計(jì)、學(xué)習(xí)培訓(xùn)等工作以盡早建立起ABC的制度框架為其有效實(shí)施提供理論基礎(chǔ)與制度保障（二）ABC信息系統(tǒng)的建立在假定商業(yè)銀行管理當(dāng)局與財(cái)會(huì)人員已基本掌握ABC計(jì)算辦法的基礎(chǔ)上ABC信息系統(tǒng)的建立與完善對我國商業(yè)銀行來說又是一個(gè)重大變革開發(fā)與建立ABC信息系統(tǒng)不僅會(huì)影響到研究范圍內(nèi)的所有部門和職員而且要對各種作業(yè)提出質(zhì)疑以目前我國商業(yè)銀行的電子化、網(wǎng)絡(luò)化水平ABC信息系統(tǒng)成功的關(guān)鍵在于有效的規(guī)劃與實(shí)施從國外商業(yè)銀行ABC的應(yīng)用情況看結(jié)合我國實(shí)際ABC信息系統(tǒng)的建立應(yīng)考慮數(shù)據(jù)的種類與來源及可獲性、系統(tǒng)的解決方案、可能的模式、操作需要等因素在對原有的各種管理信息系統(tǒng)進(jìn)行分析整合的基礎(chǔ)上可分以下6個(gè)階段、24個(gè)步驟進(jìn)行即包括發(fā)起項(xiàng)目（包括商定項(xiàng)目目標(biāo)、確定項(xiàng)目結(jié)構(gòu)、制定業(yè)務(wù)計(jì)劃書、制定詳細(xì)的項(xiàng)目方案）、數(shù)據(jù)的構(gòu)成（確定成本對象、商定作業(yè)字典、確定成本動(dòng)因和業(yè)務(wù)流程、識別作業(yè)的計(jì)量指標(biāo)）、收集數(shù)據(jù)（確定詳細(xì)的數(shù)據(jù)規(guī)范、確定數(shù)據(jù)來源、確定數(shù)據(jù)收集方法、開始收集數(shù)據(jù)）、開發(fā)ABC信息系統(tǒng)（確定報(bào)告要求、選擇并安裝軟件、開發(fā)靜態(tài)數(shù)據(jù)和接口、加載數(shù)據(jù)并檢測報(bào)告能力）、匯編ABC信息（把成本分?jǐn)偟阶鳂I(yè)中、將作業(yè)與成本對象聯(lián)系起來、計(jì)算貢獻(xiàn)毛利、評估增值）、使用信息（生成并展示信息、驗(yàn)證即時(shí)效益、鼓勵(lì)采取適當(dāng)行動(dòng)、確保不斷進(jìn)步）（三）合理定義作業(yè)從ABC的成本核算原理與流程角度分析作業(yè)是核心商業(yè)銀行可以看做是一系列作業(yè)的集合體這些作業(yè)用來支持商業(yè)銀行產(chǎn)品和服務(wù)的生產(chǎn)和交付通過低于競爭對手的成本開展作業(yè)或提供客戶愿意支付的差別化產(chǎn)品和服務(wù)借以獲得競爭優(yōu)勢定義作業(yè)應(yīng)該在兩個(gè)層次上進(jìn)行一是為部門中進(jìn)行的主要作業(yè)定義一般每一個(gè)部門的主要作業(yè)不能超過12個(gè)二是為主要作業(yè)的組成部分（細(xì)節(jié)性作業(yè)）進(jìn)行定義根據(jù)管理目的與信息用途的不同如機(jī)構(gòu)日常成本管理、戰(zhàn)略成本管理、客戶盈利能力評價(jià)、產(chǎn)品成本核算等從個(gè)案角度看對作業(yè)的定義層次要求與詳細(xì)程度也有所不同但從整個(gè)ABC管理體系分析無論在任何情況下均應(yīng)在足夠低的層次上對作業(yè)進(jìn)行詳細(xì)的界定以使每一個(gè)部門的作業(yè)能與分析所側(cè)重的決策層次聯(lián)系起來根據(jù)目前已有的成功經(jīng)驗(yàn)定義作業(yè)的方式應(yīng)該在對作業(yè)鏈進(jìn)行充分分析的前提下采取自上而下、自下而上和融合的方式進(jìn)行其方法可以采取調(diào)查表與座談法將經(jīng)營管理活動(dòng)的處理與員工的敏感性結(jié)合起來充分抓住作業(yè)的特征并可視商業(yè)銀行的特點(diǎn)在作業(yè)分析的基礎(chǔ)上對作業(yè)進(jìn)行適當(dāng)?shù)暮喜⒒蚍纸庖赃_(dá)到科學(xué)、準(zhǔn)確定義作業(yè)的目的在對作業(yè)基本界限予以明確后應(yīng)對作業(yè)按支持資源使用的優(yōu)先順序排列提供更深入的分析即對任何部門所確定出來的作業(yè)區(qū)分為基本作業(yè)與任意性作業(yè)在此基礎(chǔ)上將這些作業(yè)進(jìn)一步區(qū)分為維持性作業(yè)與經(jīng)營性作業(yè)構(gòu)成一個(gè)矩陣型的作業(yè)庫為尋找成本削減和效率提高提供基礎(chǔ)作業(yè)的定義涉及到許多的實(shí)踐問題如作業(yè)定義的明確性細(xì)致程度、數(shù)據(jù)的維護(hù)等則應(yīng)通過謹(jǐn)慎的設(shè)計(jì)和運(yùn)用有效的ABC系統(tǒng)來克服（四）適當(dāng)確定成本動(dòng)因和作業(yè)計(jì)量指標(biāo)成本動(dòng)因與作業(yè)計(jì)量指標(biāo)的使用是ABC與標(biāo)準(zhǔn)成本等傳統(tǒng)成本管理辦法的主要區(qū)別通過集中關(guān)注成本動(dòng)因與作業(yè)計(jì)量這兩個(gè)因素可以避免使用不相關(guān)的或是隨意的攤配方法使問題模糊化使成本信息有助于決策成本動(dòng)因的確定要在對作業(yè)流程分析的基礎(chǔ)上著重結(jié)合業(yè)績管理需求放在那些影響商業(yè)銀行作業(yè)流程改善的關(guān)鍵因素上從外部看成本動(dòng)因的確定應(yīng)考慮市場變動(dòng)性、整體經(jīng)濟(jì)情況、競爭地位、規(guī)章制度、客戶需求等因素；從內(nèi)部看應(yīng)考慮管理層能夠控制的因素如產(chǎn)品開發(fā)、處理速度、分銷渠道的數(shù)量和種類、作業(yè)的數(shù)量與多樣性、風(fēng)險(xiǎn)政策、客戶服務(wù)質(zhì)量等在實(shí)踐中作業(yè)計(jì)量指標(biāo)的確定既需要職業(yè)判斷力也需要分析技巧總的來講計(jì)量指標(biāo)的確定需要把握以下三個(gè)原則一是要確定出那些耗用時(shí)間長或成本較高的作業(yè)并考慮作業(yè)所支持的產(chǎn)品、服務(wù)和客戶的多樣性與這些作業(yè)在每一個(gè)產(chǎn)品、服務(wù)和客戶中績效的差異程度之間的關(guān)系；二是確定出與賬戶余額相關(guān)的成本并確定那些待分配給利息收支的指標(biāo)把與產(chǎn)品和交易對方的利率和風(fēng)險(xiǎn)考慮進(jìn)來；三是要考慮那些與作業(yè)無關(guān)的成本以及分析這些成本如何發(fā)生、為什么發(fā)生所必需的計(jì)量指標(biāo)通過對相關(guān)經(jīng)驗(yàn)的分析商業(yè)銀行作業(yè)的主要計(jì)量指標(biāo)通常包括以下幾個(gè)因素所提供產(chǎn)品和服務(wù)的數(shù)量、新產(chǎn)品推進(jìn)的速度、使用分銷渠道的數(shù)目、服務(wù)質(zhì)量、接受服務(wù)的客戶數(shù)量、所提供產(chǎn)品的價(jià)值、完成交易的數(shù)量等值得注意的是作業(yè)計(jì)量指標(biāo)的數(shù)量要求主要取決于產(chǎn)生成本信息的準(zhǔn)確性要求以及商業(yè)銀行所提供產(chǎn)品和服務(wù)的復(fù)雜性因此必須根據(jù)采用信息的可獲性以及處理信息的成本對其進(jìn)行平衡對于成本動(dòng)因（包括資源動(dòng)因）與作業(yè)計(jì)量單位指標(biāo)的使用一般應(yīng)該在綜合以上所述多種因素（如性質(zhì)、數(shù)量）的基礎(chǔ)上采取經(jīng)驗(yàn)法、測量法、回歸法等辦法確定為降低ABC應(yīng)用的復(fù)雜性和實(shí)行成本還可以依據(jù)同質(zhì)性合并一些成本動(dòng)因減少系統(tǒng)的成本動(dòng)因數(shù)量（五）合理安排資源和成本的分配規(guī)則根據(jù)成本對象消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源的ABC原理將成本資源歸集到作業(yè)中心或作業(yè)成本庫并分配到相關(guān)作業(yè)是推行ABC重要的一環(huán)在資源費(fèi)用的歸集分配過程中應(yīng)堅(jiān)持注重價(jià)值高與差異性大的資源、注意那些需求方式與傳統(tǒng)的分配基準(zhǔn)不相關(guān)的資源的原則歸集項(xiàng)目可以參考預(yù)算項(xiàng)目進(jìn)行從分配步驟看通常應(yīng)從確定作業(yè)的人工成本開始接下來才是收集、分解或歸并執(zhí)行作業(yè)時(shí)耗費(fèi)的其他資源由于商業(yè)銀行經(jīng)營的是無形產(chǎn)品盡管ABC的基本概念和成本分析有關(guān)但考慮收入也很重要收入信息提供了監(jiān)督和控制投資收益和盈利能力的必要輸入數(shù)據(jù)這樣才能把報(bào)告主體的成本與收入聯(lián)系起來使成本分析的不再是孤立的監(jiān)督和控制成本從成本產(chǎn)生的渠道看將利息、中間業(yè)務(wù)支出、人工成本等分配到作業(yè)成本相對比較容易對于信息技術(shù)等費(fèi)用來說相對難度較大其他成本則可根據(jù)ABC產(chǎn)生信息的用途進(jìn)行分析對人工成本的分配盡管有歷史平均法、相對價(jià)值法、作業(yè)抽樣法、預(yù)定時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)法等分析辦法但最常用的方法是訪問和工作討論會(huì)、對信息技術(shù)系統(tǒng)費(fèi)用的分配則應(yīng)該采取矩陣分析的辦法對收入的分配歸集應(yīng)根據(jù)不同的分析用途通過不同的作業(yè)類別或責(zé)任進(jìn)行分配需要指出的是為了不使成本分析模糊不清可以通過協(xié)調(diào)報(bào)表和使用突出主要結(jié)果的分類匯總使成本完整與決策需求之間達(dá)到平衡（六）逐步在日常成本管理、產(chǎn)品與客戶贏利能力的計(jì)算、戰(zhàn)略管理中運(yùn)用ABC從ABC的計(jì)算原理與流程看將作業(yè)成本分配給各相關(guān)的成本對象是最后的環(huán)節(jié)也是最重要的環(huán)節(jié)根據(jù)管理會(huì)計(jì)的要求商業(yè)銀行的成本對象主要包括機(jī)構(gòu)、部門、產(chǎn)品、客戶等將作業(yè)成本歸集到成本對象同樣也涉及到其對象的定義、動(dòng)因定義、計(jì)量指標(biāo)等問題與此同時(shí)按相關(guān)性的要求歸集相應(yīng)的收入使各成本對象的贏利能力計(jì)算成為現(xiàn)實(shí)并運(yùn)用到實(shí)際的經(jīng)營決策中去利用計(jì)算分析的結(jié)果通過適時(shí)管理（JustInTimeJIT）、TQC（TotalQualityControl全面質(zhì)量管理）、流程改造等的實(shí)施加強(qiáng)作業(yè)管理（ActivityBasedManagementABM）削減非增值作業(yè)尋找降低成本的機(jī)會(huì)并實(shí)際運(yùn)用于商業(yè)銀行的日常經(jīng)營與戰(zhàn)略管理中以提高競爭優(yōu)勢通過上述有關(guān)問題的分析在目前我國商業(yè)銀行現(xiàn)有的人力與技術(shù)條件下推行ABC應(yīng)該是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程基于此我們應(yīng)該緊緊圍繞上述工作重點(diǎn)以利率逐步市場化和加快內(nèi)部經(jīng)營管理體制改革等為契機(jī)力爭在以下幾個(gè)方面有所突破促使我國商業(yè)銀行ABC的漸進(jìn)式發(fā)展（一）克服認(rèn)識障礙高層支持讓管理者和員工參與ABC系統(tǒng)的設(shè)計(jì)應(yīng)用ABC應(yīng)該重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)其作為一種管理思想的指導(dǎo)作用以廣泛更新商業(yè)銀行的管理觀念科學(xué)地分析解決問題而不局限于一種成本計(jì)算方法要更多地將ABC作為一種管理思維模式運(yùn)用于商業(yè)銀行的產(chǎn)品設(shè)計(jì)、定價(jià)、顧客獲利能力分析、質(zhì)量管理等諸多管理方面對此需要高層支持的積極性、提供資源的競爭性和內(nèi)部各部門的合作性需要對全體員工進(jìn)行ABC有關(guān)理論的充分學(xué)習(xí)與培訓(xùn)理解ABC應(yīng)用的重要性以及相應(yīng)對ABC結(jié)果的影響積極參與ABC系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與運(yùn)用總的看ABC作為一個(gè)變革需要時(shí)間、努力與耐心（二）做好基礎(chǔ)研究工作著手建立框架根據(jù)國有商業(yè)銀行現(xiàn)有的技術(shù)條件在廣泛學(xué)習(xí)培訓(xùn)的基礎(chǔ)上要著力研究具體的ABC推行方案與實(shí)施框架在框架中應(yīng)包括組織機(jī)構(gòu)、推行步驟、操作程序與要求等內(nèi)容需要指出的是在制定方案中對動(dòng)因的選擇不必太細(xì)、太全而應(yīng)該找與本行主要成本相關(guān)性最大的因素并采取多元化的方式以適應(yīng)不同的作業(yè)活動(dòng)作業(yè)賬戶設(shè)置的詳細(xì)程度要基本與目前的科技化水平相適應(yīng)；ABC制度的制定要與內(nèi)控管理制度的改進(jìn)緊密聯(lián)系起來（三）由點(diǎn)及面梯度推進(jìn)ABC作為一種成本核算和控制方法在推行框架的指導(dǎo)下可以從個(gè)別部門到整個(gè)銀行從個(gè)別先進(jìn)分行到更多分行逐步開展梯度推進(jìn)研究和實(shí)踐都表明銀行內(nèi)部技術(shù)裝備水平的多層次可以用不同的成本控制方法與之適應(yīng)例如勞動(dòng)密集型部門可采用責(zé)任成本控制；自動(dòng)化程度高、間接費(fèi)用比重大的部門可運(yùn)用ABC控制眾多的探索已表明即使是局部應(yīng)用的ABC對于促進(jìn)銀行管理水平的提高與競爭力的增強(qiáng)也會(huì)起到巨大推動(dòng)作用不一定要等全面符合條件后再實(shí)施目前工商銀行的全面成本管理與建行的部門預(yù)算也正是基于這種目的應(yīng)運(yùn)而生的實(shí)際上實(shí)施ABC后銀行競爭力的提高、效益的增加從長期來看又會(huì)促進(jìn)自動(dòng)化水平的提高和技術(shù)環(huán)境的改善從而進(jìn)一步為ABC、戰(zhàn)略成本管理的實(shí)施提供更為廣闊的天地（四）逐步將ABC納入預(yù)算過程有關(guān)實(shí)證研究表明成功應(yīng)用ABC的公司中有45%把ABC納入預(yù)算因此通過試點(diǎn)可把ABC的信息作為編制預(yù)算的基礎(chǔ)以使預(yù)算建立在真實(shí)的基礎(chǔ)上提高預(yù)算的精確性與科學(xué)性（五）實(shí)行財(cái)務(wù)體系一體化ABC實(shí)質(zhì)上是一種新的“完全成本制度”拓寬了成本的計(jì)算范圍實(shí)施時(shí)應(yīng)注意與自身現(xiàn)行的成本制度銜接或融合以避免脫節(jié)太大、管理上無法承受ABC和“目標(biāo)成本法”等傳統(tǒng)成本為基礎(chǔ)的管理措施并不是相互排斥的而是兼容的它解決了傳統(tǒng)成本法存在的不合理性也是對傳統(tǒng)成本法的和諧發(fā)展邯鋼在嘗試ABC性質(zhì)的管理制度時(shí)就結(jié)合了原有的目標(biāo)成本規(guī)劃、模擬市場等方法取得了很好的效果總之隨著商業(yè)銀行自動(dòng)化程度的迅速提高間接費(fèi)用占總成本的比重不斷提高；我國加入WTO導(dǎo)致開放程度和競爭強(qiáng)度不斷增加商業(yè)銀行之間以人才和技術(shù)為基礎(chǔ)的競爭日趨激列推廣應(yīng)用ABC和相應(yīng)的ABM管理思想顯得越來越有必要只要我國商業(yè)銀行準(zhǔn)確把握ABC的規(guī)律深入調(diào)查內(nèi)部情況深刻領(lǐng)會(huì)和靈活運(yùn)用這一先進(jìn)成本核算和經(jīng)營管理理論的精髓ABC和相關(guān)的管理措施一定會(huì)為我國商業(yè)銀行帶來巨大的經(jīng)濟(jì)效益參考文獻(xiàn)1.余緒纓管理會(huì)計(jì)遼寧人民出版社2001年3月版；2.王平心作業(yè)成本計(jì)算理論與應(yīng)用研究東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2001年7月版；3.曹立元等西方銀行成本管理企業(yè)管理出版社2001年8月版；4.舒新國西方銀行管理會(huì)計(jì)企業(yè)管理出版社1999年4月版；5.劉疆、周波關(guān)于作業(yè)成本法在我國的應(yīng)用環(huán)境分析上海會(huì)計(jì)2001.126.屈成鷹、沈藝峰作業(yè)成本法廈門三德興公司應(yīng)用的實(shí)地研究財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)2001.47.胡奕明ABC、ABM在我國企業(yè)的自發(fā)形成與發(fā)展會(huì)計(jì)研究2001.38.張剛作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較與運(yùn)用財(cái)會(huì)月刊2001.69.王峰ABC在管理上的應(yīng)用河北財(cái)會(huì)2001.2