新會計準則對企業(yè)納稅的影響摘要：隨著我國新的會計準則體系的建立與實施，中國已進入一個新的會計時代。新會計準則的頒布，標志著我國與國際慣例趨同的中國會計準則體系的正式建立。新的會計準則由于諸多的會計政策、計量模式、收益確認方法、會計處理方法的改變，其實施自然會對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和財務狀況等產(chǎn)生重大影響，進而影響企業(yè)的稅收。新會計準則對企業(yè)所得稅引入資產(chǎn)負債表債務法，要求企業(yè)采用納稅影響會計法進行所得稅會計核算，而且必須使用資產(chǎn)負債表債務法進行賬務處理。企業(yè)所得稅核算采用資產(chǎn)負債表債務法將暫時性差異對所得稅的影響金額遞延到以后各期。如果企業(yè)存在較多的可抵扣暫時性差異，按照資產(chǎn)負債表債務法，其影響金額計入遞延所得稅資產(chǎn)或負債，導致暫時性差異發(fā)生當期利潤和權益的增加，以及差異轉(zhuǎn)回時利潤和權益減少。如果企業(yè)存在較多的應納稅暫時性差異，采用資產(chǎn)負債表稅務法會導致差異發(fā)生當期利潤和權益的減少而差異轉(zhuǎn)回時利潤和權益的增加。新企業(yè)會計準則規(guī)定，對于企業(yè)合并之外的交易或事項，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與計稅基礎不同而形成暫時性差異的，會計上并不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債。該規(guī)定主要是考慮到如果確認該類暫時性差異的所得稅影響需要調(diào)整資產(chǎn)的入賬價值，有違歷史成本原則，進而影響到會計信息的可靠性。目前這方面的交易或事項并不多見，但隨著會計計量屬性的多元化以及公允價值適用范圍的拓展，而在稅法又沒有跟進或調(diào)整的情況下，這種差異的存在就會明顯增多。例如同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資，其入賬價值并不是投資成本（計稅基礎），而是按持股比例計算所擁有的被投資方所有者權益的份額；企業(yè)進行公司制改制以及被完全控股合并的公司，其資產(chǎn)負債賬面價值可以根據(jù)評估后的公允價值加以調(diào)整入賬等。以上都有可能造成相關暫時性差異，因此在實務中應加以注意和區(qū)分。對于按照權益法核算的長期股權投資，在投資持有期間，長期股權投資隨著被投資方實現(xiàn)凈利潤或凈損失而按照持股比例計算應享有的部分，相應調(diào)整長期股權投資的賬面價值，同時確認為各期損益。而稅法中并沒有權益法的概念，長期股權投資的計稅基礎通常并不發(fā)生改變。單純就長期股權投資這項資產(chǎn)而言，的確存在一種暫時性差異，權且把它當作一種“疑似”，需留待進一步觀察。首先，對于在可預見的未來期間內(nèi)可以轉(zhuǎn)回的長期股權投資，如果企業(yè)準備長期持有，則該投資成本的調(diào)整所產(chǎn)生的暫時性差異在可預計的未來期間不大可能轉(zhuǎn)回，因而也不會產(chǎn)生未來期間的所得稅影響。因此，在長期持有的情況下，對于長期股權投資賬面價值與計稅基礎之間的差異一般不確認相關的所得稅影響。其次，新稅法規(guī)定，對于居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益免稅。對于符合免稅條件的投資企業(yè)而言，在實際分取現(xiàn)金股利或利潤時，權益法下要沖減長期股權投資的賬面價值，而不再確認投資收益，同時也不用繳納所得稅。因此從整體上看，根據(jù)權益法予以調(diào)整的這部分投資差額在持續(xù)持有的較長期間內(nèi)不會產(chǎn)生納稅影響，因此在會計上可以不確認遞延所得稅的影響。新企業(yè)會計準則特別強調(diào)，企業(yè)應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。換言之，如果企業(yè)在可預見的未來期間內(nèi)不大可能取得足夠的應納稅所得額，意味著企業(yè)今后未必能夠享受到該暫時性差異所帶來的未來抵減稅的“好處”，如果仍據(jù)以確認遞延所得稅資產(chǎn)，則因其所代表的經(jīng)濟利益無法實現(xiàn)喪失了資產(chǎn)應有之義，列示于資產(chǎn)負債表也不過是形同虛設，因此本著謹慎性原則，在會計上不應確認這部分可抵扣暫時性差異的所得稅影響。即便遞延所得稅資產(chǎn)在一開始被確認，隨后在各個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)也應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核，如果未來期間很可能無法像原預計的那樣獲得足夠的應納稅所得額，就應當減記原有的遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。本文將從新企業(yè)會計準則相關條款變化導入，闡述新企業(yè)會計準則在對會計要素的計量、資產(chǎn)減值準備、存貨方法等方面的變化，這些變化直接對企業(yè)稅務處理產(chǎn)生深遠的影響，主要為長期股權投資、資產(chǎn)減值準備、存貨計價方法、債務重組、借款費用資本化、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷、非貨幣性交換、收入的確人、建造合同收入和成本的確認的影響。引言我國企業(yè)會計準則體系從2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行，隨后在不長時間內(nèi)也將在所有大中型企業(yè)執(zhí)行。新會計準則的實施標志著我國與國際慣例趨同的中國會計準則體系的正式建立。隨著我國新的會計準則體系的建立與實施，中國已進入一個新的會計時代。新會計準則歷史性的變革，標志著我國適應市場經(jīng)濟發(fā)展需要與國際慣例趨同的中國會計準則體系的正式建立。新會計準則對中國經(jīng)濟的影響是深遠的，改革程度之深是前所未有的她對于完善我國社會主義市場經(jīng)濟體制，提高對外開放水平，推動資本市場發(fā)展和加速中國融入全球經(jīng)濟都有著重要的意義。新準則的變化不僅僅影響的是企業(yè)會計和它的財務報告方面，而她對稅收以及企業(yè)納稅帶來的影響也將引起人們的關注。本文通過對我國新會計準則體系下某些會計政策等方面變化的分析，初步探討了對企業(yè)納稅的影響。以期對企業(yè)科學運用新會計準則進行納稅籌劃的理論研究和實踐有所幫助。一、受新會計準則影響的主要稅種我國現(xiàn)行的稅制體系由20多個稅種組成，從計征方式看，這些稅種可以分為從價計征、從量計征和從租計征、從稅計征等多種形式。有的稅種實行單一計征方式，有的則實行復合計征方式。受新會計準則影響較大的主要集中在實行從價計征和從租計征征收方式的稅種上，如增值稅、消費稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅(包括外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅)、土地增值稅、房產(chǎn)稅、個人所得稅等。新會計準則對主要稅種的影響具體表現(xiàn)在三個方面：一是影響計稅依據(jù)。由于新會計準則采用了多種計量屬性，加上一些會計要素的定義不同于稅法，使各主要稅種計稅依據(jù)的確定變得較為復雜。二是影響納稅調(diào)整。由于新會計準則在確認、計量方式和標志等方面與稅法規(guī)定有相當大的差別，企業(yè)在納稅申報時需要作大量的納稅調(diào)整，尤其是對一些跨期項目，需要做連續(xù)性的多期調(diào)整。三是影響稅收負擔。實行新會計準則后，因會計上的確認、計量有了新的要求，相應會闡述一些計入當期損益的新會計事項。現(xiàn)行稅法對這些事項是否征稅尚無明確的規(guī)定。二、新會計準則的變化及優(yōu)點（一）新會計準則的主要變化會計是稅收的基礎，在會計實踐中，某會計事項是否應該確認為收入或費用，何時被確認為收入或費用要依據(jù)會計準則來規(guī)范，進行會計的帳務處理。而企業(yè)的納稅實踐是以會計帳務處理為基礎依據(jù)稅法規(guī)定來展開。不同的帳務處理會直接影響當期的損益乃至稅收意義上的所得。因此新會計準則的變化必然對稅收帶來諸多的影響，研究這種影響無疑對企業(yè)選擇最優(yōu)的納稅方案是很有意義的。1.會計政策選擇空間的變化新會計準則對某項業(yè)務提出了多種可選擇的會計政策，選擇不同的會計政策處理會計事項會產(chǎn)生不同的經(jīng)濟后果，而對納稅產(chǎn)生影響。例如存貨計價方法的變化。新準則取消了存貨計價的后進先出法，取消的原因是后進先出法不能真實反映存貨流轉(zhuǎn)的情況。但從理論上分析，若企業(yè)將原采用的后進先出法轉(zhuǎn)向其他的計價方法(先進先出法加權平均法等)時，對于存貨較多，存貨周轉(zhuǎn)率較低的企業(yè)會引起毛利率和利潤的不正常波動。而且如果是處在一個通貨膨脹的市場環(huán)境下，會使當期利潤偏高，對稅收帶來影響。另外新準則對固定資產(chǎn)折舊也作了重大改革要求折舊年限、預計凈殘值等指標至少每年復核一次，當其預期使用壽命和凈殘值與原估計有差異時，允許調(diào)整其折舊年限與凈殘值。2.計量基礎運用的多樣化新會計準則全面引入歷史成本，重置成本，可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值五種計量屬性，實現(xiàn)計量基礎的多元化。多元化計量模式勢必會影響各期的損益結果。其中公允價值的引入是新會計準則體系的一大亮點，而且新準則中新增加的金融工具、投資性房地產(chǎn)，非共同控制下的企業(yè)合并和非貨幣性資產(chǎn)交換等都允許采用公允價值計量。3.所得稅會計處理方法的改變新的所得稅會計準則廢除了原來的應付稅款法和納稅影響會計法，全面采用國際通行的資產(chǎn)負債表債務法。這種所得稅處理方法與原方法相比要引入暫時性差異的概念(原來方法考慮永久性和時間性差異)，而且要求在每一會計期未應核定各資產(chǎn)、負債項目的暫時性差異比時間性差異范圍更廣泛)并以適應稅率計量來確認一項遞延所得稅費用，再加上當期應納稅所得額便構成當期的所得稅費用?？梢姡纱舜_認的所得稅費用包括當期所得稅費用和遞延所得稅費用。這種方法所貫徹的是通過計算暫時性差異來全面確認遞延所得稅資產(chǎn)或負債，將每一會計期間遞延所得稅資產(chǎn)或負債余額變化確認為收益，無疑會對稅收意義上的所得產(chǎn)生影響，而且隨著新會計準則體系的實施以及企業(yè)合并，債務重組等核算業(yè)務的增加，由此產(chǎn)生的暫時性差異會越來越多。4.收益計量方法的變化在新的債務重組準則中，改變了過去將債務重組產(chǎn)生的收益計入資本公積的作法，而允許將債務重組過程中由于債權人讓步而導致債務人豁免或者少償還負債而產(chǎn)生的收益確認為債務重組利得，計入當期損益(營業(yè)外收入)即作為利潤進入利潤表。根據(jù)目前上市公司債務重組的現(xiàn)狀債權人一般都會根據(jù)債務人的實際償債能力給予一定的豁免。據(jù)有關資料顯示，由于這一計量方法的變更若按上年債務重組的情況看，上市公司至少可增加收益60多億元，因此收益計量方法的變化對企業(yè)利潤的直接影響是顯而易見的。5.借款費用資本化的范圍擴大新會計準則對于借款費用資本化的規(guī)定不再限于購建固定資產(chǎn)的專用借款，規(guī)定指出：企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)時，應當予以資本化。允許為生產(chǎn)大型機器設備船舶等生產(chǎn)周期較長且用于出售的資產(chǎn)所借入的款項發(fā)生的利息資本化，而不再直接計入損益(財務費用)這將對企業(yè)收益產(chǎn)生很大影響。6.資產(chǎn)減值準備的核算范圍以及方法的變化新準則明確規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)提取在以后期間不得轉(zhuǎn)回，只能在處置相關資產(chǎn)后再進行會計處理。這一規(guī)定完全切斷了企業(yè)利用減值準備方法來操縱利潤的途徑。另外新準則還擴大了減值準備的核算范圍，這無疑也會對企業(yè)的利潤帶來影響。7.長期股權投資核算方法的變化。新會計準則不僅調(diào)整了投資的分類方式，而且規(guī)定將投資企業(yè)對子公司的長期股權投資改為成本法進行核算，這是和以前的最大不同。這將對投資企業(yè)的當期收益帶來影響，也無疑會對企業(yè)納稅，企業(yè)內(nèi)部管理行為產(chǎn)生影響。（二）新會計準則的優(yōu)點1. 新會計準則強調(diào)會計信息的可靠性和決策有用性新會計準則充分考慮了市場因素變化對資產(chǎn)價值的影響，強調(diào)按資產(chǎn)的定義確認和計量資產(chǎn)，在資產(chǎn)不能預期給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，要求企業(yè)計提相應的減值準備。新會計準則同時強調(diào)企業(yè)提供的會計信息應當與財務報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關，財務報告的目標也側重于資本市場的投資者，有助于財務會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預測；也就是在會計信息的質(zhì)量要求中，增強了相關性，歷史成本不再是惟一的主要計量屬性，比較全面地在準則體系中導入公允價值的計量屬性。2.適應經(jīng)濟生活的發(fā)展要求，內(nèi)容上有所創(chuàng)新新會計準則體系從過去偏重工商企業(yè)準則擴展到橫跨金融、保險、農(nóng)業(yè)等眾多領域的38項準則，覆蓋了企業(yè)的各項經(jīng)濟業(yè)務，在涉及的領域上，增加了原準則中沒有或有但規(guī)定不詳細或不明確的內(nèi)容。如：企業(yè)年金基金、股份支付、投資性房地產(chǎn)、生物性資產(chǎn)、金融工具的確認計量與列報、保險合同的規(guī)定等等。3.體現(xiàn)與國際會計準則的趨同會計準則的全球趨同已是不可阻擋的歷史潮流，這次新會計準則體系的最大特點是： 經(jīng)過財政部和國際財務報告準則理事會雙方的共同努力，新會計準則在充分借鑒國際財務報告準則的基礎上，同時兼顧了中國經(jīng)濟的客觀環(huán)境和發(fā)展特點，卓有成效地解決了雙方準則中的非實質(zhì)性差異，除了由于國有企業(yè)及國有控股企業(yè)在中國經(jīng)濟中占有主導地位，關聯(lián)方披露準則規(guī)定僅僅同受國家控制而不存在其他關聯(lián)方關系的企業(yè)不構成關聯(lián)方；企業(yè)合并準則規(guī)定了同一控制下企業(yè)合并的會計處理；資產(chǎn)減值準則規(guī)定計提減值準備不得轉(zhuǎn)回等，二者實現(xiàn)了實質(zhì)性的趨同。我國積極主動的與國際財務報告準則進行實質(zhì)性趨同變革。這既是中國市場經(jīng)濟發(fā)展的需要；又是加入WTO 后中國履行承諾的要求。三、新會計準則對納稅的影響如前所述，新會計準則由于諸多的會計政策、計量模式、收益確認方法、會計處理方法的選擇以及新業(yè)務的開發(fā)，影響到企業(yè)損益的計算和稅收水平，這無疑會影響著企業(yè)納稅籌劃的運作空間。通常情況下可選擇的會計政策和方法越多，納稅籌劃的空間也就會越大。因此，在新會計準則下利用會計政策和方法的選擇空間研究納稅籌劃是實現(xiàn)節(jié)稅或遞延納稅的有效途徑。（一）長期股權投資核算方法的變化對納稅的影響長期股權投資是現(xiàn)代企業(yè)在實現(xiàn)多元化經(jīng)營時，為規(guī)避行業(yè)風險所采取的一項有效理財方式之一。其所帶來的投資收益已成為企業(yè)利潤的一個不可缺少的有機組成部分，也構成投資企業(yè)的應納稅所得額。新會計準則除了調(diào)整了投資的分類方式外還對長期股權投資的核算方法進行了改進。大家知道，在進行長期股權投資核算時投資企業(yè)應根據(jù)所持股份比例以及對被投資企業(yè)財務和經(jīng)營決策控制和產(chǎn)生影響的程度，分別采用成本法和權益法兩種核算方法。當被投資企業(yè)處于低所得稅稅率地區(qū)時，由于兩種核算方法對收益確認的時間不同，因而對當期收益以及對所得稅繳納產(chǎn)生影響也為納稅籌劃提供了空間。新會計準則擴大了成本法的核算范圍，將原來應是權益法核算的”屬于具有控制”的范圍納入成本法核算范圍應該說這一變革對企業(yè)節(jié)稅是有利的。因為采用成本法核算，它的核算規(guī)則是：被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤時，投資企業(yè)并不作任何帳務處理只有在被投資企業(yè)宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，投資企業(yè)才會按其應享有的份額確認當期投資收益，按現(xiàn)金制計入企業(yè)應納稅所得，依法繳納所得稅。這種核算方法具有以下特點：一是在收益的確認時間上稅法與會計核算基本是一致的，按其實際獲得的收益依法納稅，從客觀上很公平容易接受，而且不需做復雜的納稅調(diào)整。二是若被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤。只有在宣告分派，投資企業(yè)才能確認收益將其計入應納稅所得額(投資企業(yè)所得稅率高于被投資企業(yè)按差額補稅，如果被投資企業(yè)帳面上保留一部分投資企業(yè)暫時未分回的利潤，投資企業(yè)可以把這一部分已實現(xiàn)收益但未分回的部分作為將來追加投資或挪作它用繼續(xù)保留在被投資企業(yè)的帳面上，以此規(guī)避或延緩這部分投資收益應繳納的所得稅。然而，權益法核算的規(guī)則是：只要被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤，不管投資收益是否分回都要按應享有的凈損益份額確認投資收益，實現(xiàn)稅收意義上的所得，按規(guī)定繳納所得稅。即使投資企業(yè)將其一部分作為追加投資或挪作它用，也無法規(guī)避這部分收益應繳納所得稅。因此選擇成本法核算無論是規(guī)避還是延緩納稅對企業(yè)還是較為有利。（二）借款費用資本化范圍擴大對納稅的影響新準則對于符合資本化條件的資產(chǎn)和可以資本化的借款費用，向國際財務報告準則進一步趨同，使資本化的范圍擴大。允許需要經(jīng)過相當長時間的生產(chǎn)活動才能達到可銷售狀態(tài)的存貨和達到預定使用狀態(tài)的投資性房地產(chǎn)，所占有的借款資金的相應借款費用可予以資本化，不再限定于由專門借款產(chǎn)生的借款費用。筆者認為，借款費用資本化范圍擴大將使生產(chǎn)周期長的某些制造業(yè)更真實反映企業(yè)的資金成本，但可能會增加企業(yè)所得稅的負擔。若保守估計。全國上市公司財務費用中的利息資本化比例假如占3-5，可能會增加企業(yè)利潤將幾十億元，對稅收的直接影響是不容忽視的。另外納稅人對外投資發(fā)生的借款費用按會計準則需資本化。計入有關投資成本，但納稅人應充分了解和利用符合(企業(yè)所得稅暫行條例和企業(yè)所得稅稅前扣除辦法勢(國稅發(fā)【2000】84號)第三十六條規(guī)定，便可直接扣除不需要資本化，而達到合理規(guī)避納稅的目的。（三）固定資產(chǎn)折舊核算的會計政策調(diào)整對納稅的影響折舊核算實際上是一個成本分攤問題，它明顯的抵稅效果通常將其作為企業(yè)納稅籌劃的重點。會計核算主要涉及到固定資產(chǎn)折舊年限、折舊方法和預計凈殘值三個因素。新準則要求企業(yè)對固定資產(chǎn)折舊這三個因素至少每年復核一次，并允許當固定資產(chǎn)，使用壽命預計數(shù)與原先估計有差異時應當調(diào)整固定資產(chǎn)預期實現(xiàn)方式有重大改變時可調(diào)整固定資產(chǎn)折舊方法。這一調(diào)整雖然對固定資產(chǎn)經(jīng)濟使用期間的累計折舊額和應稅額不會產(chǎn)生增減影響，但會因每期分攤額(折舊額)不同而直接影響各期成本費用和利潤水平以及納稅額。實證研究表明：如果折舊年限調(diào)整，在稅率穩(wěn)定的情況下或有下降趨勢時，縮短折舊年限可使后期折舊費用前移，前期利潤后移，會推遲納稅時間獲得貨幣時間價值，相當于享受了一筆無息貸，對企業(yè)有利。如果折舊方法調(diào)整，可適當選擇直線法和加速折舊法。如果各年度的所得稅率不變或有下降趨勢的應選擇加速折舊法為優(yōu)，可把前期利潤遞延至后期延緩納稅如果各年度所得稅率有上升趨勢應采用直線法為優(yōu)。因在上述情況下使用的加速折舊法延緩納稅的利潤與稅率高低成正比關系，假如在未來稅率趨高的情況下，以后納稅年度稅負一般會大于延緩納稅的利益。所以此時采用直線法較有利。大家知道，固定資產(chǎn)一般金額較大若要調(diào)整任何一項指標都將對每期折舊費用以及利潤帶來影響，而影響稅收意義的所得。（四）公允價值模式的引入對納稅的影響我們應清醒的認識到，采用公允價值模式，雖然資產(chǎn)和負債得到更為公允的反映，但會導致企業(yè)盈利的波動，給稅收帶來影響。如投資性房地產(chǎn)的公允價值代替帳面價值計價，并將其差異計入當期損益的作法可能會大幅度提高企業(yè)利潤水平而影響稅收。另外，新準則規(guī)定若投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式，不再計提折舊或進行攤銷也會相應地提高企業(yè)利潤，可能會增加企業(yè)的所得稅負擔，對企業(yè)不利所以擁有投資性房地產(chǎn)的企業(yè)在選擇計量屬性時應謹慎考慮是否還繼續(xù)采用成本模式，權衡利弊。（五）存貨計價方法的改革對納稅的影響從理論上分析存貨計價是納稅人調(diào)整應稅收益的有效手段。一般認為：在物價呈上漲趨勢時應采用后進先出法，將使當期銷售成本最高期末存貨價值最低，可將利潤延至下期延緩納稅：如果物價呈下降趨勢時應采用先進先出法，可使本期銷售成本提高，從而達到本期降低所得稅的目的。如果物價漲落幅度不大，宜采用加權平均法，如果物價漲落幅度較大，宜采用移動加權平均有法，使企業(yè)各期應納稅所得額較為均衡避免高估利潤多繳所得稅。雖然從理論上分析存貨計價方法影響納稅但目前它的籌劃空間還很不。一是新會計準則取消了后進先出法，使企業(yè)利用變更存貨計價方法來調(diào)節(jié)當期利潤水平的重要抵稅手段不能起效。另外稅法也不允許存貨計價方法如此受市場價格影響而隨意改變。（六）資產(chǎn)減值準備范圍和方法的改革對納稅的影響新準則在原基礎上擴大了減值準備的范圍，對于投資性房地產(chǎn)，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、建造合同、商譽等都允許提取減值準備，并要求減值準備提取后除非處置相關資產(chǎn)否則不得轉(zhuǎn)回。這將有利于遏制企業(yè)利用減值準備的計提和沖回操縱利潤的行為。據(jù)有關資料顯示去年上市公司突擊轉(zhuǎn)回減值準備的數(shù)額可能達到幾十個億，那么今年實施新準則后，這一規(guī)定可能會使原來一些慣用減值準備調(diào)節(jié)利潤的公司做文章的空間受限，可能會出現(xiàn)賬面虧損，對企業(yè)納稅帶來不小的影響。（七）債務重組準則對納稅的影響到1999年底，財政部已頒布了九個具體會計準則。其中債務重組準則、收入準則、建造合同準則等準則的頒布實施，對稅收收入產(chǎn)生了一定的影響。 債務重組準則自1999年1月1日起執(zhí)行。在該準則中，對企業(yè)納稅產(chǎn)生較大影響的有三個方面：債務重組收益、債務重組損失、或有支出。債務重組收益是指企業(yè)以現(xiàn)金清償某項債務時債務人將重組債務的帳面價值與支付現(xiàn)金之間的差額，或者非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務時債務人將重組債務的帳面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價之間的差額。對債務人來說，是債務重組收益；對債權人來說，是債務重組損失。由于債務重組收益包括了債權人讓步的貸款和增值稅（指一般納稅人的增值稅）兩部分內(nèi)容，債務人一方面把無須支付的貸款及增值稅轉(zhuǎn)為營業(yè)外收入，繳納企業(yè)所得稅，另一方面把增值稅的進項稅額全額抵減了銷項稅額，從而使債務人通過債務重組雖然會少繳增值稅，但仍增加了納稅支出（因為企業(yè)所得稅的稅率是高于增值稅的稅率）?；蛴兄С鍪侵敢牢磥砟撤N事項出現(xiàn)而發(fā)生的支出?；蛴惺马椀某霈F(xiàn)具有不確定性。根據(jù)債務重組準則的規(guī)定，修改后的債務條款中如涉及或有支出的，債務人應將或有支出包括在將來應付金額中，并由此確定債務人的債務重組收益。由于將未來實際上未發(fā)生的或有支出包括在將來應付金額中，在重組日就沒有足額地確認債務重組收益。從而使企業(yè)所得稅的稅基受到影響，對此稅務部門必須引起高度注意。 （八）收入準則對稅收的影響 收入準則從1999年1月1日起執(zhí)行。該準則中的收入只適用銷售商品、提供勞務及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)而取得貨幣資產(chǎn)方式的收入，以及正常情況下的以商品抵債務的交易，不包括非貨幣交易（比如資產(chǎn)置換、股權置換、非現(xiàn)金資產(chǎn)投資、非現(xiàn)金資產(chǎn)配股等）、期貨、債務重組中涉及的資產(chǎn)、商品銷售收入的實現(xiàn)。對企業(yè)以材料、商品或固定資產(chǎn)、流動資產(chǎn)、投資再進行投資、捐贈、自用，用于集體福利（個人消費）等，收入準則不視同銷售，也不確認有關商品、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、銷售收入的實現(xiàn)。由此可見，收入準則與稅法在收入確認的適應范圍上存在較大的差異。對此，企業(yè)必須按照稅法規(guī)定申報各項收入確認各項收入的實現(xiàn)。 同時，收入準則按照實質(zhì)重于形式原則及穩(wěn)健原則對收入的確認原則也作了明確：一、銷售商品，如同時符合以下4個條件，即確認為收入；（一）企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)給購貨方：（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；（三）與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；（四）相關的收入與成本能夠可靠地計量。二、提供勞務的收入確認原則：（一）勞務總收入和總成本能夠可靠地計量；（二）與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；（三）勞務的完成程度能夠可靠地確定。從這里可以看出，收入準則確定的銷售收入實現(xiàn)的標準與稅法上確認銷售收入實現(xiàn)的標準有著明顯的不同（稅法確定銷售收入實現(xiàn)的標準是：銷售貨物或應稅勞務，為收訖銷售額或者取得索取銷售額憑據(jù)的當天）。收入準則對收入確認原則的這些重大變化對企業(yè)損益將產(chǎn)生重大的影響，使企業(yè)的損益更加真實可靠，而對稅務部門來說，收入確認原則的改變，是一個重大的挑戰(zhàn)。為有利于提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的積極性，有利于促進企業(yè)公平競爭，稅法也應相應地對其收入確認原則即納稅義務發(fā)生時間作出修改，使稅收也體現(xiàn)實質(zhì)重于形式原則。但是，在稅法做出新的規(guī)定以前，企業(yè)必須按稅法規(guī)定確認各項收入的實現(xiàn)，稅務部門也必須注意到企業(yè)做帳依據(jù)的合理性、可靠性和真實性，考慮到會計制度的改革對納稅調(diào)整產(chǎn)生的新影響，以防止國家稅款的流失。 （九）建造合同準則對稅收的影響 建造合同準則自1999年1月1日起執(zhí)行。本準則規(guī)定，如果建造合同的結果能夠可靠地估計，企業(yè)應根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負責表日確認合同收入與費用，確認建造合同收入采用兩種方法：1、完成合同法。是指建造合同工程全部或?qū)嵸|(zhì)已完工時才確認收入和費用。這種方法只適用于當年完工的建造合同，于合同完成時一次確認收入實現(xiàn)。2、完工百分比法。是指根據(jù)合同完工進度確認收入與費用的方法。這種方法首先要求建造合同的結果根據(jù)不同的建造合同類型在負債表日確認合同收入和費用，如果建造合同的結果不能可靠地計量，則應區(qū)別以下情況進行處理：（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本加以確定，合同成本在其發(fā)生的當期確認為費用。（2）合同成本不可能收回的，應在發(fā)生時間立即確認為費用，不確認收入。與此同時，建造合同準則還要求在合同預計發(fā)生了虧損時，計提合同損失準備，即出于會計上穩(wěn)健性原則考慮，如果合同預計總成本將超過合同預計總收入時，應將預計損失立即確認為當期費用。而稅法規(guī)定合同收入的確認則由三種方式：1、按工程形象進度劃分不同階段，分階段結算工程價款辦法的工程合同，按合同規(guī)定的形象分次確認已定階段的工程收益。2、實行合同完成后一次結算工程款辦法的工程合同，于合同完成時結算工程價款，確認收入實現(xiàn)。3、采用定期預支，月終結算，竣工清算辦法的工程合同，按分期確認合同開支來確認收入的實現(xiàn)。對建造合同虧損，稅法只允許于實際發(fā)生時的虧損才能進入當期損益即從應納稅所得中扣減，而不允許預提合同損失準備。由此可見，兩者確認收入、費用或損失的主要區(qū)別在于收入、費用或損失確認的時間和合同金額的不同，稅法只承認完工百分比法，不承認完成合同法，確實難于估計完工百分比，由主管稅務機關按其他方法確認，沒有應稅收入，除非是期間費用，稅法不承認沒有收入的成本。為此，稅務人員必須熟悉掌握改革后會計科目核算的內(nèi)容的變化及對所得稅等納稅調(diào)整的影響，以便在稅收征管中更具針對性，以防止稅款的流失。 需要說明的是，除債務重組準則、收入準則、建造合同準則已對稅收產(chǎn)生了影響外，投資準則中的投資收益、投資轉(zhuǎn)讓收益的確認及提取的投資跌價或減值準備與稅法規(guī)定的分類和確認實現(xiàn)時間也有很大的不同，資產(chǎn)負債表日后事項準則中修理費用、無法收回的應收帳款、訴訟賠償?shù)然蛴袚p失的調(diào)整事項與稅法所確認的收益實現(xiàn)時間也有差異，等等，這些都要求企業(yè)在申報繳納企業(yè)所得稅時必須依法進行納稅調(diào)整，在此就不再多贅述。（十）非貨幣性資產(chǎn)交換準則對稅收的影響（一）以公允價值為基礎計量換入資產(chǎn)成本 新準則規(guī)定，如果某項交換具有商業(yè)實質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，就應以換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值加支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)的賬面價值的差額計入當期損益。而根據(jù)稅法的規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)換入其他非貨幣性資產(chǎn)，實質(zhì)是一種有償轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的行為，應將該非貨幣性資產(chǎn)交換分解為按公允價值銷售一種非貨幣性資產(chǎn)和購置另一種非貨幣性資產(chǎn)兩項業(yè)務進行稅務處理。如果某資產(chǎn)交換滿足新準則規(guī)定的條件，則會計與稅收的處理應該是一致的，即以換出資產(chǎn)的公允價值與相關稅費之和作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益，從而對企業(yè)當期所得稅費用和應交稅金（應交所得稅）產(chǎn)生影響，但當期所得稅費用和應交稅金（應交所得稅）應當是相同的。具體來說包括以下兩種情況：（1）如果換出資產(chǎn)的公允價值大于其賬面價值，將產(chǎn)生資產(chǎn)交換收益，企業(yè)當期所得稅費用和應交稅金（應交所得稅）將會增加；（2）如果換出資產(chǎn)的公允價值小于其賬面價值，將產(chǎn)生資產(chǎn)交換損失，企業(yè)當期所得稅費用和應交稅金（應交所得稅）將會減少。 （二）以賬面價值為基礎計量換入資產(chǎn)成本 新準則還規(guī)定，如果某項交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值不能夠可靠計量，就應以換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的賬面價值加支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認任何損益。在會計按賬面價值確定換入資產(chǎn)成本的情況下，稅收卻仍然以換出資產(chǎn)的公允價值與相關稅費之和作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益，當期所得稅費用和應交稅金（應交所得稅）將產(chǎn)生差異。具體來說也包括兩種情況：（1）如果換出資產(chǎn)的公允價值大于其賬面價值，由于稅法確認了該資產(chǎn)交換收益并計入當期應納稅所得額，而會計未確認該收益，將導致當期應交稅金（應交所得稅）大于所得稅費用。根據(jù)企業(yè)會計準則第18號所得稅，該差異屬于可抵扣暫時性差異；（2）如果換出資產(chǎn)的公允價值小于其賬面價值，由于稅法確認了該資產(chǎn)交換損失并從當期應納稅所得額扣除，而會計未確認該損失，將導致當期應交稅金（應交所得稅）小于所得稅費用，該差異屬于應納稅暫時性差異。 舉例說明 （一） 以公允價值為基礎計量換入資產(chǎn)成本 1. 不涉及補價的非貨幣性資產(chǎn)交換 甲公司以其不再使用的設備與乙公司作為固定資產(chǎn)管理的汽車交換，甲公司設備原值120萬元，已提折舊20萬元，公允價值為110萬元，甲公司為此交換支付清理費用1萬元；乙公司汽車原值140萬元，已提折舊30萬元，公允價值為110萬元；假定雙方換出資產(chǎn)均未計提資產(chǎn)減值準備，對換入資產(chǎn)也都按固定資產(chǎn)管理。 甲公司： （1）將換出資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理 借：固定資產(chǎn)清理 100 累計折舊 20 貸：固定資產(chǎn)設備 120 （2）支付清理費用 借：固定資產(chǎn)清理 1 貸：銀行存款 1 （3）換入資產(chǎn)的入賬價值=110 + 1=111萬元 借：固定資產(chǎn)汽車 111 貸：固定資產(chǎn)清理 111 （4）結轉(zhuǎn)公允價值與賬面價值的差額 借：固定資產(chǎn)清理 10 貸：營業(yè)外收入 10 將上述分錄合并即為（為簡便起見，下列分錄均為合并后的分錄）： 借：固定資產(chǎn)汽車 111 累計折舊 20 貸：固定資產(chǎn)設備 120 營業(yè)外收入 10 銀行存款 1 乙公司會計處理合并如下： 借：固定資產(chǎn)設備 110 累計折舊 30 貸：固定資產(chǎn)設備 140 通過以上分析可以看出，由于甲公司換出資產(chǎn)的公允價值110萬元大于其賬面價值100萬元，產(chǎn)生資產(chǎn)交換收益10萬元，稅前會計利潤和應納稅所得額均應增加10萬元，所得稅費用和應交稅金（應交所得稅）均增加1033%=3.3萬元；而乙公司換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值相等，未產(chǎn)生資產(chǎn)交換收益或損失，對稅前會計利潤和應納稅所得額未產(chǎn)生影響。結束語總之，新會計準則的實施，不僅對會計人員和它的財務報告系統(tǒng)是一個巨大的考驗，也對國家稅收以及企業(yè)納稅后帶來了深刻的影響、企業(yè)相關人員應認真理解和掌握新準則的理念、原則和方法，密切關注稅法的變動，增強納稅籌劃意識。參考文獻1孫莉.我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅稅負分析兼議新會計準則對銀行企業(yè)所得稅改革的影響，當代財經(jīng)，2009(12)2楊冬梅.淺談新會計準則下的企業(yè)所得稅處理，現(xiàn)代商業(yè)，2008(21)3光俊紅.新會計準則對企業(yè)所得稅稅收籌劃的影響及對策分析，現(xiàn)代商業(yè)2009(32)4金旭.新會計準則對企業(yè)所得稅會計處理的影響，中國高新技術企業(yè)，2008(21)5王秀紅.新會計準則下企業(yè)所得稅的處理，中小企業(yè)管理與科技，2010(10)