第七節(jié)無(wú)形資產(chǎn)及其他資產(chǎn) 一 無(wú)形資產(chǎn) 一 無(wú)形資產(chǎn)的概念和特征無(wú)形資產(chǎn) 是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn) 主要包括專(zhuān)利權(quán) 非專(zhuān)利技術(shù) 商標(biāo)權(quán) 著作權(quán) 特許權(quán) 土地使用權(quán)等 符合以下條件之一的 則認(rèn)為其具有可辨認(rèn)性 1 能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來(lái) 并能單獨(dú)或者與有關(guān)的合同 資產(chǎn)或負(fù)債一起 用于出售 轉(zhuǎn)移 授予許可 租賃或者交換等 2 源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利 無(wú)論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離 商譽(yù)的存在無(wú)法與企業(yè)自身分離 不具有可辨認(rèn)性 不屬于無(wú)形資產(chǎn) 無(wú)形資產(chǎn)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的 才能予以確認(rèn) 1 與該無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 2 該無(wú)形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量 企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌 報(bào)刊名等 因其成本無(wú)法可靠地計(jì)量 因此不作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn) 二 無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容 1 專(zhuān)利權(quán)專(zhuān)利權(quán)是指國(guó)家專(zhuān)利主管機(jī)關(guān)依法授予發(fā)明創(chuàng)造專(zhuān)利申請(qǐng)人對(duì)其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內(nèi)所享有的專(zhuān)有權(quán)利 包括發(fā)明專(zhuān)利權(quán) 實(shí)用新型專(zhuān)利權(quán)和外觀設(shè)計(jì)專(zhuān)利權(quán) 專(zhuān)利權(quán)并不能保證一定給其持有者帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益 因此 企業(yè)并不能將其專(zhuān)利權(quán)都作為無(wú)形資產(chǎn)核算 只有那些能給企業(yè)帶來(lái)較大經(jīng)濟(jì)利益并且企業(yè)為其花費(fèi)了較大支出的專(zhuān)利才能列入無(wú)形資產(chǎn)的范圍 2 非專(zhuān)利技術(shù) 非專(zhuān)利技術(shù)又成 技術(shù)秘密 或 技術(shù)訣竅 是指未申請(qǐng)專(zhuān)利 在生產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)踐中已采用了的先進(jìn)技術(shù)和經(jīng)驗(yàn) 非專(zhuān)利技術(shù)雖然不受法律的保護(hù) 但享有事實(shí)上的專(zhuān)利權(quán) 能通過(guò)保密的方式來(lái)維持專(zhuān)業(yè)性 因而可以用于轉(zhuǎn)讓和投資 3 商標(biāo)權(quán) 商標(biāo)是用來(lái)辨認(rèn)特定商標(biāo)或勞務(wù)的標(biāo)記 商標(biāo)權(quán)是指專(zhuān)門(mén)在某類(lèi)指定商品或產(chǎn)品上使用特定的名稱(chēng)或圖案的權(quán)利 企業(yè)自創(chuàng)商標(biāo)的花費(fèi)一般不多 在發(fā)生時(shí)一般直接作為當(dāng)期損益處理 例如廣告費(fèi) 如果是購(gòu)入的商標(biāo) 一次性支出費(fèi)用較大的 可以將其作為無(wú)形資產(chǎn)入賬 商標(biāo)的購(gòu)入成本包括買(mǎi)價(jià)和手續(xù)費(fèi)等其他因受讓商標(biāo)權(quán)而發(fā)生的費(fèi)用 4 著作權(quán) 著作權(quán)也稱(chēng)版權(quán) 指作者對(duì)其創(chuàng)作的文學(xué) 科學(xué)和藝術(shù)作品依法享有的某些特殊權(quán)利 5 土地使用權(quán) 土地使用權(quán)指國(guó)家準(zhǔn)許某企業(yè)在一定期間內(nèi)對(duì)國(guó)有土地享有開(kāi)發(fā) 利用經(jīng)營(yíng)的權(quán)利 我國(guó)土地實(shí)行公有制 企業(yè)取得土地使用權(quán)的方式大致有 行政撥款取得 外購(gòu)取得 投資者投入取得等 只有有償取得的土地使用權(quán)才能將其資本化 將取得時(shí)發(fā)生的全部支出作為無(wú)形資產(chǎn)入賬 6 特許經(jīng)營(yíng)權(quán) 特許經(jīng)營(yíng)權(quán)又稱(chēng)經(jīng)營(yíng)特許權(quán) 指企業(yè)在某一地區(qū)經(jīng)營(yíng)或銷(xiāo)售某種特定商品的權(quán)利或是一家企業(yè)接受另一家企業(yè)使用其商標(biāo) 商號(hào) 技術(shù)秘密等的權(quán)利 前者一般是指由政府機(jī)構(gòu)授權(quán) 準(zhǔn)許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經(jīng)營(yíng)某種業(yè)務(wù)的特權(quán) 如水 電 郵電通信等專(zhuān)營(yíng)權(quán) 煙草專(zhuān)賣(mài)權(quán)等 后者指企業(yè)間依照簽訂的合同 有限期或無(wú)限期使用另一家企業(yè)的某些權(quán)利 如連鎖店分店使用總店的名稱(chēng)等 能作為無(wú)形資產(chǎn)核算的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)必須是有償取得的 三 無(wú)形資產(chǎn)的取得 設(shè)置 無(wú)形資產(chǎn) 賬戶(hù) 屬于資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù) 借方無(wú)形資產(chǎn)貸方 增加的無(wú)形資產(chǎn)實(shí)際成本 減少的無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值 現(xiàn)有無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際成本 1 購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn) 例 某企業(yè)購(gòu)入一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán) 用銀行存款支付買(mǎi)價(jià)和相關(guān)費(fèi)用共100000元 借 無(wú)形資產(chǎn) 專(zhuān)利權(quán)100000貸 銀行存款100000 2 自行開(kāi)發(fā)并依法取得的無(wú)形資產(chǎn) 對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目在研究階段的支出 應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益 而對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出 在滿(mǎn)足條件的情況下才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn) 設(shè)置 研發(fā)支出 賬戶(hù) 核算企業(yè)進(jìn)行研究與開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)支出 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出 資本化支出 借方研發(fā)支出貸方 1 研究階段發(fā)生的支出 費(fèi)用化支出 2 開(kāi)發(fā)階段發(fā)生的支出 資本化支出 1 期末將費(fèi)用化支出轉(zhuǎn)入 管理費(fèi)用 2 當(dāng)形成無(wú)形資產(chǎn)時(shí) 將資本化支出轉(zhuǎn)入 無(wú)形資產(chǎn) 正在研究開(kāi)發(fā)中的滿(mǎn)足資本化條件的支出 例題 分錄題 甲公司自行研究 開(kāi)發(fā)一項(xiàng)技術(shù) 截止2008年12月31日 發(fā)生研究支出合計(jì)2000000元 經(jīng)測(cè)試該項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)完成了研究階段 從2009年1月1日開(kāi)始進(jìn)入開(kāi)發(fā)階段 2009年發(fā)生開(kāi)發(fā)支出300000元 假定符合 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào) 無(wú)形資產(chǎn) 規(guī)定的開(kāi)發(fā)支出資本化的條件 2009年6月30日 該項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)結(jié)束 最終開(kāi)發(fā)出一項(xiàng)非專(zhuān)利技術(shù) 甲公司應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理 1 2008年發(fā)生的研發(fā)支出借 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出2000000貸 銀行存款等2000000 2 2008年12月31日 發(fā)生的研發(fā)支出全部屬于研究階段的支出借 管理費(fèi)用2000000貸 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出2000000 3 2009年 發(fā)生開(kāi)發(fā)支出并滿(mǎn)足資本化確認(rèn)條件借 研發(fā)支出 資本化支出300000貸 銀行存款等300000 4 2009年6月30日 該技術(shù)研發(fā)完成并形成無(wú)形資產(chǎn)借 無(wú)形資產(chǎn)300000貸 研發(fā)支出 資本化支出300000 四 無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo) 使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo) 但需要至少于每一會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試 使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)進(jìn)行攤銷(xiāo) 當(dāng)月增加的無(wú)形資產(chǎn) 當(dāng)月開(kāi)始攤銷(xiāo) 當(dāng)月減少的無(wú)形資產(chǎn) 當(dāng)月不再攤銷(xiāo) 借 管理費(fèi)用 自用的 其他業(yè)務(wù)成本 出租的 制造費(fèi)用 生產(chǎn)產(chǎn)品的 貸 累計(jì)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法包括直線(xiàn)法 生產(chǎn)總量法等 企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方法 應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式 無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的 應(yīng)當(dāng)采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo) 五 無(wú)形資產(chǎn)的處置 一 無(wú)形資產(chǎn)的出租 轉(zhuǎn)讓使用權(quán) 例 某企業(yè)購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán) 實(shí)際支付價(jià)款200000元 按規(guī)定攤銷(xiāo)期限為20年 購(gòu)買(mǎi)1年后 企業(yè)將其出租給乙公司使用 每年租金收入12000元 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅600元 租期5年 1 購(gòu)買(mǎi)專(zhuān)利權(quán)時(shí) 借 無(wú)形資產(chǎn) 專(zhuān)利權(quán)200000貸 銀行存款2000002 第一年攤銷(xiāo)時(shí) 借 管理費(fèi)用10000貸 累計(jì)攤銷(xiāo)10000 3 第二年至第六年出租 取得租金收入時(shí)借 銀行存款12000貸 其他業(yè)務(wù)收入12000第二年至第六年出租 進(jìn)行攤銷(xiāo) 計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅時(shí)借 其他業(yè)務(wù)成本10000貸 累計(jì)攤銷(xiāo)10000借 營(yíng)業(yè)稅金及附加600貸 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅600 二 無(wú)形資產(chǎn)的出售 轉(zhuǎn)讓所有權(quán) 例2 續(xù)例1 某企業(yè)購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán) 實(shí)際支付價(jià)款200000元 按規(guī)定攤銷(xiāo)期限為20年 購(gòu)買(mǎi)1年后 企業(yè)將其出租給乙公司使用 每年租金收入12000元 租期5年 第八年末將其出售 取得價(jià)款150000元存入銀行 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅7500元 1 第七年至第八年攤銷(xiāo) 借 管理費(fèi)用10000貸 累計(jì)攤銷(xiāo)10000 2 第八年末出售時(shí)借 銀行存款150000累計(jì)攤銷(xiāo)80000貸 無(wú)形資產(chǎn) 專(zhuān)利權(quán)200000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅7500營(yíng)業(yè)外收入22500 例題 分錄題 甲公司將其購(gòu)買(mǎi)的一專(zhuān)利權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司 該專(zhuān)利權(quán)的成本為600000元 已攤銷(xiāo)220000元 應(yīng)交稅費(fèi)25000元 實(shí)際取得的轉(zhuǎn)讓價(jià)款為500000元 款項(xiàng)已存入銀行 甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄 借 銀行存款500000累計(jì)攤銷(xiāo)220000貸 無(wú)形資產(chǎn)600000應(yīng)交稅費(fèi)25000營(yíng)業(yè)外收入 非流動(dòng)資產(chǎn)處置利得95000 六 無(wú)形資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià) 按照我國(guó) 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 無(wú)形資產(chǎn) 的規(guī)定 企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者在每年年度終了時(shí)檢查該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)給企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力 對(duì)預(yù)計(jì)可收回金額低于其賬面價(jià)值的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備 無(wú)形資產(chǎn)減值的核算 設(shè)置 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 賬戶(hù) 屬于無(wú)形資產(chǎn)的備抵賬戶(hù) 期末 企業(yè)所持有的無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值高于預(yù)期可收回金額的 應(yīng)按其差額 計(jì)提減值準(zhǔn)備 無(wú)形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn) 不允許轉(zhuǎn)回 借 資產(chǎn)減值損失貸 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 例題 判斷題 專(zhuān)門(mén)用于生產(chǎn)某產(chǎn)品的無(wú)形資產(chǎn) 其所包含的經(jīng)濟(jì)利益通過(guò)所生產(chǎn)的產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)的 該無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)額應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本 2009年 答案 解析 本題考核的是 無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo) 無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)根據(jù)用途計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益 例題 單選題 某企業(yè)轉(zhuǎn)讓一項(xiàng)專(zhuān)利權(quán) 與此有關(guān)的資料如下 該專(zhuān)利權(quán)的賬面余額50萬(wàn)元 已攤銷(xiāo)20萬(wàn)元 計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5萬(wàn)元 取得轉(zhuǎn)讓價(jià)款28萬(wàn)元 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅1 4萬(wàn)元 假設(shè)不考慮其他因素 該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)凈收益為 萬(wàn)元 A 2B 1 6C 3D 8 答案 B 解析 28 1 4 50 20 5 1 6 萬(wàn)元 借 銀行存款28無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5累計(jì)攤銷(xiāo)20貸 無(wú)形資產(chǎn)50應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅1 4營(yíng)業(yè)外收入 處置無(wú)形資產(chǎn)損益1 6 例題 單選題 某企業(yè)以350萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn) 適用的營(yíng)業(yè)稅稅率為5 該無(wú)形資產(chǎn)原購(gòu)入價(jià)450萬(wàn)元 合同規(guī)定的受益年限為10年 法律規(guī)定的有效使用年限為12年 轉(zhuǎn)讓時(shí)已使用4年 不考慮減值準(zhǔn)備及其他相關(guān)稅費(fèi) 企業(yè)在轉(zhuǎn)讓該無(wú)形資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)的凈收益為 萬(wàn)元 A 32 5B 50C 62 5D 80 答案 C 解析 無(wú)形資產(chǎn)每年的攤銷(xiāo)額為450 10 45 萬(wàn)元 則轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)時(shí)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為450 45 4 270 萬(wàn)元 轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的凈收益為350 270 350 5 62 5 萬(wàn)元 例題 多選題 企業(yè)對(duì)使壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)時(shí) 其攤銷(xiāo)額應(yīng)根據(jù)不同情況分別計(jì)入 A 管理費(fèi)用B 制造費(fèi)用C 財(cái)務(wù)費(fèi)用D 其他業(yè)務(wù)成本 答案 ABD 解析 目前沒(méi)有情況計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用 這里需要說(shuō)明 制造費(fèi)用是可能涉及到的 因?yàn)槿绻麩o(wú)形資產(chǎn)專(zhuān)門(mén)用于產(chǎn)品的生產(chǎn) 那么無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)也是可以計(jì)入資產(chǎn)成本 也就是說(shuō)通過(guò)制造費(fèi)用核算 第二節(jié)其他資產(chǎn) 一 其他資產(chǎn)其他資產(chǎn)是指除流動(dòng)資產(chǎn) 長(zhǎng)期投資 固定資產(chǎn) 無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)項(xiàng)目以外的資產(chǎn) 主要包括長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 二 長(zhǎng)期待攤費(fèi)用長(zhǎng)期待攤費(fèi)用是指企業(yè)發(fā)生的 不能全部計(jì)入當(dāng)年損益 而應(yīng)當(dāng)在以后年度內(nèi)分期攤銷(xiāo)的各項(xiàng)費(fèi)用 包括租入固定資產(chǎn)改良支出等 租入固定資產(chǎn)改良支出 租入固定資產(chǎn)改良支出是指企業(yè)對(duì)采用經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn) 為增加其效用或延長(zhǎng)其使用壽命而進(jìn)行改裝 翻修 改建等所發(fā)生的支出 對(duì)租入固定資產(chǎn)改良支出所發(fā)生的支出 不能作為固定資產(chǎn)核算 只能作為一項(xiàng)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用分期攤銷(xiāo) 企業(yè)按租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限孰短的原則確定攤銷(xiāo)期限 設(shè)置 長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 賬戶(hù) 屬于資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù) 借方長(zhǎng)期待攤費(fèi)用貸方 發(fā)生的改良支出等費(fèi)用 已攤銷(xiāo)的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 已發(fā)生未攤銷(xiāo)的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 例題 分錄題 2008年4月1日 甲公司對(duì)其以經(jīng)營(yíng)租賃方式新租入的辦公樓進(jìn)行裝修 發(fā)生以下有關(guān)支出 領(lǐng)用生產(chǎn)用材料500000元 購(gòu)進(jìn)該批原材料時(shí)支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為85000元 輔助生產(chǎn)車(chē)間為該裝修工程提供的勞務(wù)支出為180000元 有關(guān)人員工資等職工薪酬435000元 2008年11月30日 該辦公樓裝修完工 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用 按租賃期10年開(kāi)始進(jìn)行攤銷(xiāo) 假定不考慮其他因素 甲公司應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄 1 裝修領(lǐng)用原材料時(shí) 借 長(zhǎng)期待攤費(fèi)用585000貸 原材料500000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 85000 2 輔助生產(chǎn)車(chē)間為裝修工程提供勞務(wù)時(shí) 借 長(zhǎng)期待攤費(fèi)用180000貸 生產(chǎn)成本 輔助生產(chǎn)成本180000 3 確認(rèn)工程人員職工薪酬時(shí) 借 長(zhǎng)期待攤費(fèi)用435000貸 應(yīng)付職工薪酬435000 4 2008年12月攤銷(xiāo)裝修支出時(shí) 120 10 12 1萬(wàn)借 管理費(fèi)用10000貸 長(zhǎng)期待攤費(fèi)用10000